Outsourcing – Steuerliche Aspekte

2014-04

Für Banken und Versicherungen kann Outsourcing mit Kostensteigerungen verbunden sein, da externe Dienstleister in der Regel 20 % Umsatzsteuer in Rechnung stellen. Da Banken und Versicherungen nicht zum Vorsteuerabzug berechtigt sind, führt diese Umsatzsteuer zu einer endgültigen Kostenbelastung!

In der Praxis gibt es drei Möglichkeiten, um diese Umsatzsteuer­belastung zu vermeiden:

Organschaft

Bei Outsourcing an eine andere Konzerngesellschaft bietet sich die Möglichkeit der umsatzsteuerlichen Organschaft nach § 2 Abs 2 UStG an. Eine Organschaft liegt vor, wenn die Konzernunternehmen finanziell, wirtschaftlich und organi­satorisch in das Unternehmen eines Organträgers eingegliedert sind.

  • Finanzielle Eingliederung liegt vor, wenn der Organträger unmittelbar oder mittelbar über mehr als 50 % der Stimmrechte der Organgesellschaft verfügt.
  • Wirtschaftliche Eingliederung bedeutet, dass zwischen den Tätigkeiten des Organträgers und der Organgesellschaft ein betriebswirtschaftlicher Zusammenhang bestehen muss. Eine solche wirtschaftliche Verflechtung liegt z. B. bei einer Bank und einer Rechenzentrum-GmbH vor, an der die Bank zu mehr als 50 % beteiligt ist.
  • Organisatorische Eingliederung ist gegeben, wenn eine zumindest überwiegende Personenidentität in der Geschäftsführung des Organträgers und der Organgesellschaft besteht.

Sind sämtliche der oben angeführten Voraussetzungen erfüllt, kann in umsatzsteuerlicher Hinsicht eine Organschaft gebildet werden. Dies hat den Vorteil, dass die Umsätze zwischen den beteiligten Unternehmen als sogenannte „Innenumsätze“ gelten und nicht umsatzsteuerbar sind. Es muss daher keine Umsatz­steuer in Rechnung gestellt werden und die Umsatzsteuer wird nicht zum Kostenfaktor.

Die oben angeführten Voraussetzungen sind in der Praxis allerdings oft nicht erfüllt. Darüber hinaus sind die Wirkungen einer Organschaft auf das Inland beschränkt, sodass ein grenzüberschreitendes Outsourcing in umsatzsteuerlicher Hinsicht mit diesem Modell nicht abgedeckt werden kann.

Zusammenschluss nach § 6 Abs 1 Z 28 UStG

Eine andere Möglichkeit zur Vermeidung von Umsatzsteuer bei Outsourcing ist die Bildung eines Zusammenschlusses nach § 6 Abs 1 Z 28 UStG. Als Rechtsform kommen dafür sowohl Personengesellschaften (Offene Gesellschaft, Kommanditgesellschaft, Gesellschaft bürgerlichen Rechts) als auch Kapitalgesellschaften (insbesondere GmbH) in Betracht.

Ein solcher Zusammenschluss kann nur von Unternehmen gebildet werden, die überwiegend Bank-, Versicherungs- oder Pensionskassenumsätze tätigen.

Es gibt zwei Arten von Zusammenschlüssen:

Variante 1

Bei einem Zusammenschluss nach § 6 Abs 1 Z 28 erster Satz UStG müssen die folgenden Voraussetzungen erfüllt sein:

  • Begünstigter Kreis: Unter die Umsatzsteuerbefreiung fallen nur Leistungen (nicht Lieferungen), die der Zusammenschluss an seine Mitglieder erbringt. Es ist unschädlich, wenn der Zusammenschluss Leistungen an Dritte erbringt, derartige Leistungen sind allerdings umsatzsteuerpflichtig.
  • Unmittelbarkeitserfordernis: Die Leistungen müssen unmittelbar zur Ausführung der Bank-, Versicherungs- oder Pensionskassenumsätze verwendet werden, z. B. für EDV-Leistungen, Beratungsleistungen oder Personalschulung.
  • Kostenaufteilung: Es muss eine genaue Kostenaufteilung zwischen den Mitgliedern des Zusammenschlusses erfolgen und die Kostenaufteilung muss verursachungsgerecht realisiert werden. Es wäre unzulässig, wenn einem Mitglied überproportional hohe Kosten verrechnet werden und einem anderen entsprechend weniger. Der Zusammen­schluss darf nicht gewinnorientiert sein, es dürfen keine Gewinnaufschläge verrechnet werden. Diese Möglichkeit scheidet daher für externe Dienstleister, die in der Regel gewinnorientiert arbeiten, aus.

Variante 2

Bei einem Zusammenschluss nach § 6 Abs 1 Z 28 zweiter Satz UStG müssen die folgenden Voraussetzungen erfüllt sein:

  • Begünstigter Kreis: Umsatzsteuerbefreit sind sonstige Leistungen, die zwischen Unternehmen erbracht werden, die überwiegend Bank-, Versicherungs- oder Pensionskassenumsätze tätigen. Von dieser Begünstigung sind somit auch Querleistungen zwischen den Branchen(z. B. von einem Kreditinstitut an eine Versicherung) umfasst.
  • Unmittelbarkeitserfordernis: Die Leistungen müssen unmittelbar zur Ausführung der Bank-, Versicherungs- oder Pensionskassenumsätze verwendet werden, siehe oben.Gewinnerzielung: Bei dieser Art des Zusammenschlusses muss keine Kostenaufteilung zwischen den Mitgliedern erfolgen, eine Gewinnorientierung ist zulässig.

Nach der Verwaltungspraxis sind Zusammenschlüsse nach § 6 Abs 1 Z 28 UStG auf das Inland beschränkt. In der Literatur wird kritisiert, dass diese Interpretation gemeinschaftsrechtswidrig sei.

Aus den Ausführungen kann geschlossen werden, dass die Anwendungsvoraussetzungen für einen Zusammenschluss in der Praxis in vielen Bereichen impraktikabel und mit Rechtsunsicherheit behaftet sind.

Anwendung der Steuerbefreiung für Banken- und Versicherungsleistungen

Die beiden oben angeführten Möglichkeiten zur Umsatzsteuervermeidung sind bei externen Dienstleistern in der Praxis aufgrund der engen Anwendungsvoraussetzungen oft nicht umsetzbar. Als letzte Möglichkeit kommt die Anwendung der Steuerbefreiung für Banken- und Versicherungsleistungen in Betracht.

Nach der EuGH-Rechtsprechung kommt es nämlich nicht auf das ausführende Unternehmen an, ob dieses etwa eine Bank- oder Versicherungskonzession hält, sondern auf die funktionellen Aspekte der ausgelagerten Tätigkeit, sodass grundsätzlich auch externe Dienstleister die Umsatzsteuer­befreiungen für Banken und Versicherungen anwenden dürfen (EuGH 5.6.1997, Rs. C-2/95, Spare­kassernes Datacenter zur Umsatzsteuerbefreiung für Banken; EuGH 8.3.2001, Rs. C-240/99, Försäkringsaktiebolag Skandia zur Umsatzsteuerbefreiung für Versicherungen).

Die Steuerbefreiung hängt ausschließlich davon ab, ob die erbrachten Leistungen funktionell Bank- oder Versicherungsdienstleistungen entsprechen. Dies erfordert in der Praxis eine genaue Analyse der Leistungsprozesse des Dienstleisters.

Diese dritte Möglichkeit zur Vermeidung von Umsatzsteuer ist aufgrund der Beurteilungsspielräume mit Rechtsunsicherheiten behaftet. Die Anforderungen an die Vertragsgestaltung sind hoch und der Gliederung der einzelnen Leistungen im Outsourcing-Vertrag kommt eine wesentliche Bedeutung zu, um eine möglichst präzise Trennung der umsatzsteuerfreien von den umsatzsteuerpflichtigen Umsätzen zu gewährleisten.

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