Discriminación injustificada de los residentes en terceros países tras la adecuación del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones a la Sentencia del TJUE de 3 de septiembre de 2014

Ricardo Héctor y Cristina Heredero

Desde su origen, el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (“ISD”) español ha tratado de manera discriminatoria a los distintos sujetos pasivos del impuesto en función de su residencia en una u otra Comunidad Autónoma o en un país extranjero.

En fecha 3 de septiembre de 2014, el Tribunal de Justicia de la Unión Europea (“TJUE”), en su Sentencia con número de asunto C-127/12 (“Sentencia C-127/12”), declaró que la legislación española en materia de sucesiones y donaciones no era conforme al principio de libre circulación de capitales establecido en el artículo 63 del Tratado de Funcionamiento de la Unión Europea (“TFUE”).

En particular, el TJUE entiende que la normativa del ISD que hace depender la aplicación de determinados beneficios fiscales del lugar: (i) de residencia del causante o del causahabiente;  (ii) de residencia del donante o del donatario; o (ii) en que esté situado un bien inmueble; constituye una restricción de la libre circulación de capitales, ya que discrimina injustificadamente a unos contribuyentes respecto de otros.

Con objeto de paliar estos efectos discriminatorios, el legislador procedió a la modificación de la disposición adicional segunda de la Ley 29/1987, del ISD, para adecuar dicho texto normativo a la Sentencia C-127/12. En este sentido, tal disposición establece la posibilidad de aplicar la normativa de una determinada Comunidad Autónoma en ciertos supuestos en los que el causante/causahabiente, donante/donatario, o los bienes inmuebles objeto del ISD, sean residentes o estén situados en algún país de la Unión Europea (“UE”) o del Espacio Económico Europeo (“EEE”), respectivamente.

No obstante lo anterior, la Sentencia C-127/12 del TJUE no distingue, a la hora de señalar la discriminación injustificada que se produce en la normativa española, entre residentes en la UE/EEE y residentes en terceros países. Ello por cuanto, el principio de libre circulación de capitales es la única de las libertades constitutivas de la UE que ha sido ampliada a terceros países.

Por tanto, a la vista de lo expuesto, el legislador español únicamente ha eliminado la discriminación injustificada existente en el ISD respecto de aquellas sucesiones o donaciones en las que el elemento extranjero interviniente, persona física o inmueble, es residente o está situado en la UE/EEE. En otras palabras, dicha discriminación sigue vigente respecto de personas físicas o inmuebles residentes o situados en terceros países.

A mayor abundamiento, y por si existiera alguna duda respecto de la incorrecta o incompleta adecuación que el legislador español ha hecho de la normativa del ISD, existen otros pronunciamientos explícitos del TJUE  (por ejemplo, la Sentencia Welte, de 17 de octubre de 2013, C-181/12), donde se pone claramente de manifiesto que la aplicación de determinados beneficios fiscales, a efectos del ISD, en función de la residencia o ubicación de las personas físicas o inmuebles intervinientes en la sucesión/donación, constituye una restricción a la libre circulación de capitales reconocida en el artículo 63 del TFUE. En el caso concreto de la mencionada Sentencia, se reconoce que se produce dicha restricción en los supuestos en los que las personas físicas intervinientes en la sucesión/donación son residentes en un país tercero (no EU/EEE).

Por otra parte, a nivel nacional, el Tribunal Constitucional, en su Sentencia de 18 de marzo de 2015, también se ha pronunciado sobre la evidente ilegalidad de la normativa reguladora del ISD, anulando algunos preceptos de la Ley 13/1997, de 23 de diciembre, de la Comunidad Valenciana, por la que se regula el tramo autonómico del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y restantes tributos cedidos, que permitían un trato discriminatorio injustificado a los distintos sujetos pasivos del ISD en función de su residencia habitual.

En nuestra opinión, la errónea e incompleta adecuación que del ISD ha hecho el Reino de España tiene los días contados. Ello por cuanto, en la nueva redacción de la Ley sigue latente, respecto de los residentes en terceros países, el mismo estigma de nulidad que la provocó.

Asimismo, entendemos que para poder proceder a la declaración de nulidad de la disposición adicional segunda de la Ley del ISD, no debería ser preciso, en principio, el planteamiento de una cuestión prejudicial ante el TJUE, toda vez que existe una clara jurisprudencia comunitaria (vinculante tanto para los Tribunales de Justicia nacionales como para las Administraciones públicas), que ha venido declarando, de manera reiterada, que las restricciones existentes en el ISD constituyen una vulneración al principio de libre circulación de capitales, independientemente de que las personas o inmuebles intervinientes en la donación/herencia sean residentes o estén situados en un país de la UE/EEE o en un territorio tercero.

La situación actual planteada hace necesaria, a nuestro entender, una reordenación del ISD que regule correctamente no sólo las herencias y donaciones en las que intervenga un elemento extranjero, sino también la situación existente en relación con los residentes fiscales en las diferentes Comunidades Autónomas cuyo tratamiento irregular, no puede seguir amparándose como hasta ahora, en la capacidad legislativa de las Administraciones Autonómicas.

La presente publicación no constituye opinión profesional o asesoramiento jurídico de sus autores. 

Si desea recibir periódicamente las publicaciones de Referencias Jurídicas CMS, que analizan y comentan la actualidad legal y jurisprudencial de interés, puede suscribirse a través de este formulario.