Assurance-vie : que reste-t-il de nos avoirs ?

Il était une fois un contrat singulier : le contrat d’assurance-vie, obligation tripartite, dans laquelle l’assureur se trouve obligé de remettre des fonds à un tiers (le bénéficiaire) suite au versement d’une prime par le souscripteur. Le droit français préférant les relations bipartites, il fut difficile de faire entrer cette nouvelle relation juridique dans une des catégories d’actes reconnus par le Code Civil.

La Cour de Cassation trouva la solution : le contrat d’assurance-vie est un contrat sui generis, échappant aux qualifications traditionnelles (vente, donation, succession). L’administration fiscale vit d’un mauvais œil cette qualification autonome, qui l’empêchait de prélever un « juste » impôt sur les gains générés par les fonds placés dans le contrat et sur les fonds transmis aux tiers. Les attaques fiscales vinrent en plusieurs vagues.

1983 : assujettissement sous certaines conditions à l’impôt sur le revenu des produits des contrats d’assurance-vie souscrits depuis le 1er janvier 1983 (article 125-0 A du CGI).

1991 : exigibilité des droits de succession à concurrence de la fraction des primes excédant 30.500 € qui ont été versées au-delà des 70 ans de l’assuré (article 757 B du CGI) pour les contrats souscrits depuis le 20 novembre 1991.

1998 : prélèvement spécifique de 20 % (article 990 I du CGI) qualifié non pas de droit de mutation à titre gratuit (impossible, eu égard au traitement civil du contrat d’assurance-vie), mais d’imposition sui generis. Il est dû sur la part revenant à chaque bénéficiaire qui excède 152.500 €, sauf si les sommes relèvent en fait des droits de succession en application de l’article 757 B du CGI ou si le bénéficiaire est exonéré de droits de succession (ce qui est le cas du conjoint survivant à compter du 22 août 2007).

L’offensive s’est poursuivie en 2010 et en 2011 sur deux fronts.

I - Premier front : le prélèvement spécifique de 20 %

La loi de finances rectificative pour 2011, entrée en vigueur le 31 juillet 2011, modifie le régime existant du prélèvement de l’article 990 I du CGI sur les trois points suivants :

1. Le taux de prélèvement passe de 20 % à 25 % pour la fraction nette taxable excédant 902.838 € (en 2011) reçue par chaque bénéficiaire. En tenant compte du seuil d’exonération de 152.500 €, le nouveau taux s’applique à la fraction taxable des fonds versés à un bénéficiaire de plus de 1.055.338 €, à raison de décès intervenus à compter de l’entrée en vigueur de la loi.
2. Démembrement de la clause bénéficiaire. A l’origine, l’administration fiscale considérait que le prélèvement de 20 % était dû uniquement par le bénéficiaire plein propriétaire ou usufruitier. Conséquence : le souscripteur et assuré d’un contrat d’assurance-vie désignait comme bénéficiaires en cas de décès son conjoint survivant (en usufruit) et ses enfants (en nue propriété). Au décès du souscripteur, les fonds étaient transmis au conjoint en exonération de prélèvement de 20 %. Au décès du conjoint survivant, l’usufruit s’éteignait en franchise de tous droits et les héritiers pouvaient déduire de l’actif de la succession un montant correspondant aux capitaux du contrat d’assurance vie. Simple et efficace mais pas au goût de l’administration fiscale.
   
   L’article 990 I réformé prévoit désormais que les bénéficiaires usufruitier et nu-propriétaire sont traités, pour les besoins du prélèvement de 20 %, comme des bénéficiaires au prorata des droits leur revenant dans les fonds versés par l’assureur. Le prorata est celui de l’article 669 du CGI, fixant la valeur de l’usufruit d’une manière décroissante en fonction de l’âge de l’usufruitier. Plus l’usufruitier sera âgé lors du dénouement du contrat d’assurance-vie, plus importante sera la fraction imposable entre les mains des bénéficiaires nus-propriétaires. Notons que la loi prévoit une répartition, dans les mêmes conditions, de l’abattement de 152.500 €.
3. Application territoriale du prélèvement de 20 %. Dans le silence de l’article 990 I du CGI, l’administration fiscale avait considéré que le prélèvement est applicable si le souscripteur est résident de France à la date de souscription ou d’adhésion au contrat, peu importe qu’il ne le soit plus lors du versement de primes ultérieures ou lors du dénouement. Inversement, le contrat souscrit par un non-résident demeurait hors du champ d’application du prélèvement. Le législateur, fermement convaincu qu’il s’agissait d’un « véritable angle mort de la fiscalité de l’assurance-vie », décida de faire disparaître cette « niche » faite aux non-résidents. A présent, le prélèvement de 20 % est applicable lorsque l’assuré ou le bénéficiaire sont résidents de France lors du décès de l’assuré (le bénéficiaire devant également l’avoir été pendant au moins six ans sur les dix dernières années). Les instigateurs de la réforme auraient pu rechercher si la position initiale n’avait pas simplement été adoptée pour rendre le droit français conforme aux dispositions de la directive européenne 2002/83/CE. Une contestation de la nouvelle mesure sur ce fondement pourrait être envisagée.

II - Deuxième front : les prélèvements sociaux

1. « Au fil de l’eau »

La ligne de démarcation paraissait claire, fondée sur une lecture économique du contrat d’assurance-vie : seuls étaient assujettis aux prélèvements sociaux lors de leur inscription en compte les produits des contrats monosupports exprimés en euros. La certitude du gain liée à l’effet « cliquet » de ces contrats pouvait légitimer la position du législateur prompt à rapporter à aujourd’hui les recettes fiscales de demain (c’est-à-dire celles qui auraient été encaissées lors du rachat ou du dénouement du contrat).

A l’inverse, les produits inscrits sur les différents compartiments d’investissement des contrats d’assurance-vie multisupports échappaient à cette imposition « au fil de l’eau », y compris donc ceux afférents aux supports en euros ou en devises, car le souscripteur demeurait libre d’opérer à tout moment des arbitrages entre les différentes unités de compte. L’existence d’un véritable aléa quant à la pérennité des produits inscrits périodiquement sur le compartiment euro du contrat multisupports s’opposait donc à la taxation annuelle d’un gain qui pouvait in fine se révéler tout simplement virtuel.

Le législateur confirme son attachement à la taxation anticipée en prévoyant, via la loi de finances pour 2011, que les produits inscrits au compartiment euro des contrats d’assurance-vie multisupports vont suivre le même régime que ceux des contrats monosupports exprimés en euros : assujettissement aux prélèvements sociaux dès leur inscription en compte, à partir du 1er juillet 2011. Sont ainsi visés les contrats d’assurance-vie souscrits par des personnes physiques fiscalement domiciliées en France qui comportent « une valeur de rachat ou la garantie du paiement d’un capital ou d’une rente à leur terme en cas de vie » (cf. Inst. 5 I-3-11 du 1er août 2011). Demeurent ainsi hors champ notamment les contrats investis en unités de compte n’offrant pas de supports en euros ou en devises, les contrats d’assurance-décès, les contrats d’assurance-vie de groupe en cas de vie dont les prestations sont liées à la cessation d’une activité professionnelle, les régimes de retraite supplémentaires d’entreprise relevant de l’article 83-2° du CGI, les contrats d’assurance diversifiés sur la vie ainsi que les contrats d’assurance-vie souscrits dans le cadre d’un PEP.

Directement acquittés sous leur propre responsabilité par les compagnies d’assurance, dans le cas général au 15 février, les prélèvements sociaux ainsi précomptés à la source peuvent toutefois donner lieu à restitution au rachat du contrat ou au décès de l’assuré lorsque la somme des contributions acquittées sur la partie en euro du contrat est supérieure au montant des prélèvements sociaux calculés sur la totalité des produits du contrat à cette date. L’administration est venue préciser fort opportunément dans l’instruction précitée le caractère non imposable de l’excédent ainsi restitué.

2. Lors du décès

Jusque fin 2009, la perception par le bénéficiaire du capital ou de la rente suite au décès de l’assuré n’entraînait pas l’exigibilité des prélèvements sociaux.

Le législateur y a vu une « niche » à laquelle il a mis fin en prévoyant l’assujettissement aux prélèvements sociaux, en cas de dénouement du contrat par le décès de l’assuré à compter du 1er janvier 2010, de tous les produits qui ne l’ont pas été de son vivant (article L 136-7, II-3° du code de la sécurité sociale). Sont visés par cette modification les contrats d’assurance sur la vie avec une garantie ou une contre-assurance décès, à l’exclusion notamment des bons ou contrats de capitalisation, des contrats d’assurance-décès, des contrats d’assurance de groupe en cas de vie dont les prestations sont liées à la cessation d’activité professionnelle, des régimes de retraite supplémentaires d’entreprise relevant de l’article 83-2° du CGI ainsi que des contrats d’assurance-vie souscrits dans le cadre d’un PEP.

Et l’offensive ne semble pas près de s’achever : la loi vient de porter le taux global des prélèvements sociaux frappant les revenus du capital de 12,3 à 13,5 % et ce dès le 1er octobre 2011. Bien entendu, toute ressemblance avec une politique de « désanctuarisation » de l’assurance-vie serait purement fortuite…

Par Pierre-Charles Lannemajou et Dimitar Hadjiveltchev, avocats,

Chronique parue dans la revue Option Finance du 3 octobre 2011