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Les représentants fiscaux, une espèce menacée ?

01/08/2011


La CJUE ouvre la chasse au représentant fiscal. Décision difficile pour l’administration fiscale, friande du mécanisme.


Le point de départ de cette nouvelle étape de l’évolution fiscale se situe au Portugal : dans un arrêt du 5 mai 2011 (CJUE 5 mai 2011, aff. 267/09 Commission c/ Portugal), la Cour de Justice a jugé que l’obligation faite aux non-résidents percevant des revenus imposables au Portugal de désigner un représentant fiscal n’est pas conforme au principe de la libre circulation des capitaux prévu à l’article 56 du traité CE. Pour arriver à cette conclusion, les juges ont relevé que la désignation d’un représentant fiscal génère des démarches et des coûts (rémunération de ce représentant) qui ont pour effet de créer une gêne de nature à dissuader les personnes non-résidentes du Portugal d’investir des capitaux dans ce pays. En ceci, la position adoptée par la CJUE se situe dans la continuité de son arrêt Lasteyrie du Saillant (CJUE 11 mars 2004 Aff. 9/02) : l’atteinte à une liberté communautaire peut résider dans la création d’une démarche supplémentaire, génératrice de surcoûts pour le contribuable.

Le gouvernement portugais a argué d’un motif impérieux d’intérêt général : l’efficacité des contrôles fiscaux et la lutte contre l’évasion fiscale. Aucune clémence en retour des juges, convaincus que l’assistance mutuelle entre les autorités fiscales des Etats membres, telle que prévue par la directive 77/799 du 19 décembre 1977, modifiée en 1992, permet d’atteindre cet objectif. S’agissant des relations avec les Etats tiers, la Cour a néanmoins décidé que le cadre de coopération établi par les directive ne s’appliquait pas et, à défaut de preuve de la suffisance des modalités d’échange de renseignements entre le Portugal et ces Etats, l’obligation de désigner un représentant fiscal n’est contraire au motif impérieux d’intérêt général présenté.

Nous avons ainsi pu relever pas moins de 9 dispositifs prévoyant l’intervention d’un représentant fiscal en présence d’un contribuable non-résident (nous ne les citerons pas tous). La mission du représentant fiscal passe par tous les degrés de la contrainte : simple concierge fiscal chargé de la réception du courrier du non-résident ou personne solidairement responsable du bon paiement de l’impôt, le représentant fiscal peut avoir plusieurs casquettes.

1. Missions de représentation avec engagement de responsabilité

Il s’agit des hypothèses les plus contraignantes pour le représentant, responsable de l’établissement et/ou du paiement correct de l’impôt et dont le coût est le plus élevé pour le contribuable.

  • Régime des plus-values immobilières : En vertu de l’article 244 bis A du CGI, les contribuables domiciliés hors de France qui cèdent un immeuble situé en France (détenu directement ou indirectement) doivent désigner un représentant accrédité par l’administration fiscale française, responsable de l’accomplissement des formalités au lieu et place du contribuable et du paiement de l’impôt dû. L’intervention d’un représentant chargé de si lourdes responsabilités (et facturant des honoraires en accord avec le poids de ses fonctions) a pu laisser perplexes un certain nombre de vendeurs ayant eu recours à un notaire en France, également chargé du calcul, du prélèvement et du reversement de l’impôt. Autant dire que le représentant fiscal fait doublon avec la mission du notaire depuis la loi de finance pour 2004 du 30 décembre 2003. L’arrêt de la CJUE permettrait donc d’arguer, à l’avenir, que l’intervention du représentant fiscal est largement injustifiée.

  • Sociétés revendiquant l’application du régime mère fille : Il résulte de l’article 119 ter, 2-c du CGI que les sociétés établies dans un autre Etat de l’Union Européenne et qui souhaitent bénéficier d’une exonération de retenue à la source en France au titre des dividendes qui leurs sont distribués par leurs filiales françaises doivent désigner un représentant fiscal responsable du paiement de la retenue à la source en cas de non respect des engagements de conservation des participations par les sociétés mères.

  • Taxe générale sur les activités polluantes : le redevable de la taxe doit désigner un représentant fiscal qui s’engager à établir les déclarations des contribuables qu’il représente, acquitter la taxe, ainsi que, le cas échéant les majorations et pénalités qui s’y rapportent.

  • Sociétés d’assurance : Les sociétés d’assurance établies hors de l’Espace Economique Européen (EEE : comprend les Etats membres de l’Union Européenne, la Norvège, l’Islande et le Liechtenstein) doivent désigner un représentant responsable du paiement des droits et pénalités qui seraient dus. L’obligation vise les assureurs établis hors de l’EEE et ne devrait donc pas être menacée par l’arrêt dès lors que la CJUE.

2. Missions de liaison fiscale

Dans le cadre de ces missions, le représentant fiscal n’est pas responsable de l’établissement et du paiement de l’impôt. Sa mission est limitée à la réception et au transfert du courrier entre l’administration et le contribuable. Les honoraires correspondants sont plus faibles, mais il n’en demeure pas moins que les contribuables visés se retrouvent face à l’obligation d’entreprendre des démarches auxquelles les résidents de France ne sont pas astreints.

  • Sociétés non-résidentes exerçant une activité en France : Selon l’article 223 quinquies A du CGI, les personnes morales soumises à l’impôt sur les sociétés et ayant des biens en France ou y exerçant une activité, sans y avoir leur siège social, peuvent être invitées par le service des impôts à désigner, dans les 90 jours, un représentant fiscal. Il s’agit d’une invitation qui ne se refuse pas : les indélicats se voient taxés d’office.

  • Sociétés et entités redevables de la taxe égale à 3% de la valeur vénale des immeubles qu’elles détiennent en France : l’administration peut inviter l’entité redevable de la taxe de 3 % à désigner un représentant fiscal dans un délai de 90 jours.

  • Personnes physiques non-résidentes exerçant une activité en France ou y possédant des biens : en application de l’article 164 D du CGI, l’administration peut inviter le contribuable à désigner un représentant dans un délai de 90 jours. Les récalcitrants font l’objet d’une taxation d’office.

  • Personnes physiques non-résidentes imposables à l’ISF : l’article 885 X du CGI prévoit que l’administration peut les inviter à désigner un représentant fiscal.

  • Entreprises assujetties à la TVA : les entreprises établies hors de l’UE doivent désigner un mandataire chargé d’effectuer à leur place les formalités déclaratives et de paiement de la TVA ; ce mandataire agit néanmoins sous la responsabilité de son mandant qui reste seul responsable de la taxe.

3. Nouvelles missions en vue

La question de la survie des missions de représentation fiscale à la jurisprudence de la CJUE ne préoccupe apparemment pas le gouvernement, ni le parlement : la nouvelle contribution de solidarité territoriale due à compter du 1er janvier 2011 par les entreprises de transport ferroviaire « autorisées » emporte obligation de désignation d’un représentant fiscal par toute société établie hors de France. Le projet de loi de finances rectificative pour 2011 portant le projet de réforme de la fiscalité patrimoniale prévoit encore deux nouveaux cas d’intervention d’un représentant fiscal :

  • Le projet d’« exit tax », fait appel au représentant fiscal : les personnes qui transféreraient leur domicile fiscal de la France vers un pays extérieur à l’Union Européenne ne seraient en mesure d’obtenir le bénéfice du sursis de paiement de l’exit tax qu’à condition, notamment, de désigner un représentant fiscal en France, lequel devrait répondre du paiement de l’impôt en sursis.

  • Taxe sur les activités privées de sécurité : les sociétés effectuant en France une activité privée de sécurité seraient redevables d’une nouvelle taxe assise sur le montant de leurs prestations de service. Lorsque le redevable de cette taxe est établi hors de l’EEE, il serait tenu de désigner un représentant accrédité responsable de l’accomplissement des formalités déclaratives et du paiement de la taxe.

Dans la mesure où les départs visés ou les sociétés visées sont situés hors de l’UE, les conclusions de la CJUE ne devraient pas trouver à s’appliquer. Nous citons toutefois cet exemple car il est révélateur du fait que le représentant n’est nullement tombé en disgrâce aux yeux du gouvernement, à moins que celui-ci n’ait en fait choisi de remettre à plus tard l’examen des conséquences à tirer de l’arrêt de la CJUE.

4. Moyens d’action à la disposition des contribuables

Les quelques exemples ci-dessus ne laissent pas présager un abandon spontané et volontaire, par l’administration fiscale de l’ensemble des mesures de représentation fiscale. Les moyens d’action envisageables peuvent alors être les suivants :

  • Les contribuables ayant eu à désigner un représentant fiscal peuvent songer à demander par voie de réclamation qu’il soit mis fin à sa mission

  • Ceux qui seraient invités à désigner à l’avenir un représentant devraient faire preuve de prudence : ils encourent, s’ils n’obtempèrent pas, la taxation d’office ou la déchéance du régime de faveur visé. Là encore une action par voie de réclamation semble la voie la plus prudente.


Par François Hellio, Avocat Associé, et Dimitar Hadjiveltchev, Avocat

Article paru dans la revue Option Finance du 27 juin 2011

Auteurs

La photo de Dimitar Hadjivelchev
Dimitar Hadjiveltchev
Associé
Paris
François Hellio
François Hellio
Associé
Paris