El Tribunal Supremo confirma que en las operaciones ocultas el IVA se entiende incluido en el precio pactado por las partes

Post jurídico

Ricardo Héctor y Cristina Heredero 

El Tribunal Supremo, en su Sentencia de 15 de marzo de 2018, sobre la base de la doctrina jurisprudencial sentada por el Tribunal de Justicia de la Unión Europea, en su Sentencia de 7 de noviembre de 2013, Tulica y Plavosin, ha confirmado que, en el caso de operaciones ocultas descubiertas por la Administración tributaria en el curso de una eventual inspección fiscal, para determinar la base imponible del Impuesto sobre el Valor Añadido (en adelante, el “IVA”), ha de considerarse incluido dicho impuesto en el precio pactado por las partes cuando éstas lo hayan fijado sin hacer mención alguna al impuesto. Ello siempre y cuando concurran determinadas circunstancias. 

En primer lugar, tal y como se desprende del artículo 73 de la Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre de 2006, relativa al sistema común del IVA (en adelante, la “Directiva del IVA”), con carácter general, la base imponible en las operaciones realizadas a título oneroso estará constituida por la contraprestación realmente obtenida por el sujeto pasivo, es decir, por lo efectivamente percibido por el vendedor.

Asimismo, esta regla se encuentra transpuesta en el artículo 78. 1 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (en adelante, la “Ley del IVA”) con la siguiente redacción: “La base imponible del impuesto estará constituida por el importe total de la contraprestación de las operaciones sujetas al mismo procedente del destinatario o de terceras personas.”.

Por otro lado, tanto la Directiva del IVA como la Ley interna, al enumerar los elementos que deben integrar la base imponible, mencionan expresamente que el propio IVA no debe estar incluido en dicha base.

Con base en lo anterior, la regla general para determinar la base imponible debe ser interpretada bajo el principio básico del impuesto, que consiste en que su sistema impositivo pretende gravar únicamente al consumidor final.

Por tanto, el conflicto surge, como veremos a continuación, en aquellos casos en los que es la Administración tributaria quién descubre una operación oculta en la que las partes pactaron un precio sin hacer ninguna mención al IVA.

Bajo este escenario, si la Administración utiliza ese precio como base imponible para calcular el impuesto del IVA, en aquellos casos en los que el derecho nacional no permita al vendedor recuperar del adquirente el IVA posteriormente exigido por la Administración tributaria, el IVA lo estaría soportando el vendedor en lugar del consumidor final, lo cual iría en contra del principio básico anteriormente mencionado.

Por ello, el Tribunal Supremo establece que corresponde a los órganos jurisdiccionales nacionales comprobar si el derecho propio ofrece a los proveedores la posibilidad de recuperar de los adquirentes el IVA posteriormente exigido por la Administración. Por tanto, si de tal comprobación resulta que la recuperación no es posible, ha de concluirse que la Directiva del IVA se vería vulnerado en el supuesto anteriormente señalado.

Así, en el caso objeto de análisis, la Sentencia confirma que en nuestro derecho nacional el vendedor no tiene la posibilidad de recuperar del comprador el IVA reclamado por la Administración, ya que, en virtud de lo dispuesto en el artículo 89.Tres.2º de la Ley del IVA, no procederá la rectificación de las cuotas impositivas repercutidas cuando: (i) sea la Administración tributaria la que ponga de manifiesto, a través de las correspondientes liquidaciones, cuotas impositivas devengadas y no repercutidas mayores que las declaradas por el sujeto pasivo y (ii) resulte acreditado que dicho sujeto pasivo participaba en un fraude.

De esta forma, el Alto Tribunal concluye que se tendrá que considerar que dicho impuesto está incluido en el precio pactado cuando concurran las siguientes circunstancias: (i) que las partes hayan fijado el precio de un bien o un servicio sin hacer ninguna mención al IVA; (ii) que el vendedor o prestador de dicho bien o servicio sea el sujeto pasivo del impuesto devengado por la operación gravada; y (iii) que dicho vendedor carezca de la posibilidad de recuperar del adquiriente el IVA reclamado por la Administración.

Por tanto, una vez acreditado que en virtud del derecho nacional no es posible recuperar del adquirente las cuotas del IVA repercutidas en el caso de operaciones ocultas, siempre que se den las otras dos circunstancias mencionadas, el IVA se debería considerar incluido en el precio pactado por las partes a la hora calcular la base imponible de dicho impuesto.

Por último, conviene señalar que dicho Tribunal, en su Sentencia de fecha 27 de septiembre de 2017, confirmó dicho criterio, estableciendo que, en estos casos, también se debería considerar incluido el IVA en el precio pactado para determinar la base imponible del Impuesto sobre Sociedades, sin embargo, dos magistrados ejercieron el voto particular argumentando que dicha doctrina no estaba suficientemente meditada.

La presente publicación no constituye opinión profesional o asesoramiento jurídico de sus autores. 

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