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Nel processo tributario la pubblicazione della sentenza da parte della Corte di Giustizia Tributaria adita segna il passo per lo svolgimento di alcune attività che trovano causa nella decisione rassegnata.
Particolare rilevanza assumono le decisioni di accoglimento, anche parziale, del ricorso ovvero dell’appello proposto dal contribuente poiché tali decisioni legittimano – ancorché non definitive –il recupero delle somme anticipate in via provvisoria nonché le spese sostenute ai fini dell’instaurazione del giudizio.
Nel caso di accoglimento delle ragioni opposte alla pretesa erariale il ricorrente è innanzitutto legittimato a recuperare le somme (ossia le imposte, gli interessi e, eventualmente, le sanzioni) versate a titolo provvisorio in eccesso rispetto a quanto statuito dalla decisione del giudice, maggiorate degli interessi di legge (art. 44 del dPR n. 602/73).
Il rimborso di tali somme avviene d’ufficio – entro il termine di novanta giorni - qualora il contribuente notifichi all’ente impositore la sentenza (art. 68, co.2, D.lgs. n. 546/92). In tale ipotesi, in caso di mancata esecuzione del rimborso l’ordinamento prevede appositi rimedi e, segnatamente, la possibilità di chiedere l’ottemperanza all’obbligo di restituzione alla Corte di Giustizia di primo grado, esperendo l’apposito giudizio (art. 70 del D.lgs. n. 546/92), ovvero se il giudizio è pendente nei gradi successivi, alla Corte di Giustizia di secondo grado.
In caso di mancata notifica della sentenza, che per ragioni di opportunità e strategia processuale la parte vittoriosa intenda soprassedere per non far decorrere il termine breve d’impugnazione, l’ente impositore è comunque tenuto ad eseguire il rimborso a prescindere da una sollecitazione da parte del contribuente (Circ. n. 49/E/2010). Tuttavia, al fine di accelerare la procedura è opportuno per la parte farsi carico di richiedere all’ufficio legale (area contenzioso) dell’ente impositore - anche per mezzo del difensore che con la procura alle liti acquisisce un potere di rappresentanza anche nell’ambito delle attività che sono ancillari a quelle svolte in seno al processo - il rimborso di dette somme fornendo tutti gli elementi necessari a tal fine (ivi comprese le coordinate bancarie del contribuente o del difensore se distrattario). In caso di mancata esecuzione il giudizio di ottemperanza è esperibile successivamente al passaggio in giudicato della sentenza pertanto, nelle more, il rimedio disponibile è quello ordinariamente previsto per il diniego tacito di rimborso.
La decisione favorevole al contribuente, anche solo in parte, legittima altresì il recupero delle spese affrontate per il giudizio a condizione che il giudice, con la relativa statuizione, le abbia espressamente poste a carico dell’ente soccombente. Difatti, per il recupero delle anticipazioni sostenute dalla parte - e segnatamente, del contributo unificato, degli onorari e dei diritti del difensore, delle spese generali, degli esborsi e, se dovuti, del contributo previdenziale e dell’IVA (art. 15, co. 2-ter, del Dl.gs n. 546/92) - non opera un automatismo come nel caso delle somme versate a titolo provvisorio.
E’ ben vero che anche nel processo tributario trova applicazione il principio della soccombenza, in forza del quale la parte vittoriosa ha diritto al rimborso delle spese sostenute al fine di ottenere in giudizio l’accoglimento delle proprie ragioni (art. 15 del D.lgs. n. 546/92), tuttavia il legislatore ha previsto talune deroghe – peraltro significativamente novellate dall’ultimo intervento di riforma del processo tributario ad opera del decreto di attuazione della legge delega per la riforma fiscale (Dlgs n. 220/23) – al ricorrere delle quali il giudice statuisce la compensazione delle spese di lite con conseguente preclusione alla rifusione.
Alcune deroghe riguardano ipotesi oggettive quali la soccombenza reciproca (come in caso di annullamento parziale dell’atto impugnato) e la sussistenza di gravi ed eccezionali ragioni espressamente motivate al giudice (art. 15, co. 2, del D.lgs. n. 546/92).
Altre deroghe invece hanno riguardo a condotte processuali ritenute non confacenti ad oneri di cooperazione e collaborazione nei confronti delle controparti e del giudice e che, in generale, ostacolano una celere definizione della lite (cfr. Relazione illustrativa allo schema del Decreto Legislativo n. 220/23). In tali casi la deroga assume la finalità di sanzionare dette condotte processuali e di valorizzare un comportamento responsabile della parte, ancorché vittoriosa. Assume tali connotati l’ipotesi di deroga prevista per il caso in cui la parte abbia rifiutato una proposta conciliativa più favorevole rispetto al riconoscimento delle sue pretese poi affermato nella sentenza (art. 15, co. 2-octies, del Dlgs. n. 546/92) come anche quella prevista a presidio del principio di chiarezza e sinteticità degli atti processuali (art. 15, co. 2-nonies, del Dlgs. n. 546/92) ed ancora quella prevista in caso di violazioni ad opera dei difensori delle parti delle disposizioni che prescrivono adempimenti telematici e delle norme tecniche del processo tributario telematico (art. 17-ter, co. 3, del Dlgs n. 546/92).
Ulteriore deroga con la quale il legislatore ha inteso responsabilizzare la condotta processuale del contribuente riguarda l’ipotesi in cui questi sia risultato vittorioso sulla base di documenti decisivi che sono stati prodotti solo nel corso del giudizio (art. 15, co. 2, del D.lgs. n. 546/92).
Nel caso di condanna al pagamento delle spese di giudizio la richiesta di erogazione può essere presentata in carta semplice all’indirizzo PEC dell’ente impositore (in caso di condanna a carico dell’ente della riscossione la richiesta deve invece essere inviata tramite l’apposito Modello RP) provvedendo ad indicare distintamente gli importi dovuti in relazione a ciascuna voce di spesa, ivi compresa l’IVA ed il contributo previdenziale se dovuti.
Per il caso in cui nell’ambito del giudizio il contribuente abbia dovuto prestare una garanzia a tutela del credito erariale i relativi costi sono anch’essi recuperabili. L’ipotesi più ricorrente è quella in cui la garanzia sia stata prestata dal ricorrente o appellante al fine di beneficiare degli effetti del provvedimento che, in via cautelare, ha disposto la sospensione dell’esecuzione dell’atto o della sentenza impugnata (art. 47, co. 5, del D.lgs n. 546/92). Il rilascio di una garanzia è poi previsto per l’ipotesi di esecuzione delle sentenze (non definitive) di condanna al pagamento di somme a favore del contribuente (art. 69, co. 1, del Dlgs n. 546/92).
Il rimborso di tali costi – reclamabile solo dopo il passaggio in giudicato della sentenza favorevole - trova causa innanzitutto nel principio sancito nell’art. 8, co. 2, dello Statuto del Contribuente (rubricato “Tutela dell’integrità patrimoniale”) ritenuto di portata generale (da ultimo Cass. n. 9753/2023) nonché immediatamente applicabile anche in assenza delle previste disposizioni attuative. Nell’ambito del processo tributario l’obbligo di rimborso a carico del soccombente risulta poi sancito all’art. 69, co.3, del Dlgs n. 546/92. Dal tenore di tale ultima disposizione, il diritto al rimborso appare prescindere da una eventuale compensazione delle spese di lite, e dunque del tutto indifferente a specifiche condotte processuali e a possibili profili di responsabilità del litigante. Il tema non ha trovato fino ad ora un puntuale riscontro da parte della giurisprudenza (mentre in dottrina sono state avanzate isolate interpretazioni di segno opposto) che invece si è pronunciata circa l’inapplicabilità alla domanda di ristoro del termine biennale di decadenza previsto dall’art. 21, co. 2, del D.lgs. n. 546/92 assumendo che tale termine si riferisce a prestazioni attinenti al rapporto d’imposta e non a quelle che trovano causa nella garanzia fideiussoria e nel rapporto di garanzia (Cass. n. 5508/20). Tale interpretazione ha peraltro escluso la sussistenza di un rapporto di accessorietà tra le dette prestazioni, superando un precedente orientamento e sollevando dubbi circa la giurisdizione del giudice tributario nelle controversie riguardanti i dinieghi di rimborso sui quali merita prestare attenzione se mai occorresse intentare la lite, posto che in passato tale giurisdizione era stata riconosciuta proprio sul detto rapporto di accessorietà (Cass. n. 19751/13).
Il rimborso dei costi della garanzia presuppone un’espressa richiesta da parte de contribuente, da presentare in carta libera, con allegazione della documentazione che comprovi puntualmente l’onere sostenuto.
