Mit dem am 01.01.2024 in Kraft getretenen Start-Up-Förderungsgesetz wurde in § 67a EStG eine neue Regelung zur steuerlichen Behandlung von Mitarbeiterbeteiligungen geschaffen. Nach unseren ersten Praxiserfahrungen ist klar, dass die Anwendung von § 67a EStG in einigen Fällen steuerlich nachteilig ist und unerfreuliche Hürden für eine Implementierung eines Mitarbeiterbeteiligungsprogramms nach § 67a EStG bestehen.
Der gute Grundgedanke
Nach der Intention des Gesetzgebers soll es für Start-Ups, denen oft die Liquidität zur Entlohnung hochqualifizierter Arbeitskräfte fehlt, steuerlich attraktiver gemacht werden, ihre Mitarbeitende am Unternehmen zu beteiligen.
Vor Inkrafttreten von § 67a EstG löste die unentgeltliche oder verbilligte Ausgabe von Anteilen an Mitarbeitende eine sofortige Besteuerung aus, weil es sich dabei um einen Vorteil aus Dienstverhältnis handelt. Der Arbeitgeber musste daher für die Mitarbeitenden bis zu 55 % Lohnsteuer sowie Sozialversicherungsbeiträge und Lohnnebenkosten entrichten, obwohl der Mitarbeitende kein Geld erhält. Daran scheiterte oft die Ausgabe von Mitarbeiterbeteiligungen bei Start-Ups.
Der Teufel steckt im Detail: Strenge Voraussetzungen
Diese Problematik der sofortigen Besteuerung soll mit § 67a EStG gelöst werden. Obwohl dies grundsätzlich gelungen ist, müssen strenge Voraussetzungen erfüllt werden, damit keine sofortige Besteuerung eintritt.
Eine Mitarbeiterbeteiligung nach § 67a EStG setzt voraus, dass
- der Arbeitgeber oder ein:e Gesellschafter:in des Arbeitsgebers
- einzelnen oder mehreren Arbeitnehmer:innen (d.h. freie Dienstnehmer:innen oder Werkvertragsnehmer:innen werden nicht begünstigt)
- aus sachlichen, betriebsbezogenen Gründen
- unentgeltlich Anteile am Unternehmen des Arbeitgebersgewährt.
Als „Anteile am Unternehmen“ kommen Aktien, Substanzgenussrechte, GmbH-Anteile, Anteile an einer FlexKapG, Unternehmenswertanteile nach § 9 FlexKapGG und echte stille Beteiligungen in Betracht.
Beim Unternehmen des Arbeitgebers muss es sich zudem um ein Start-Up im Sinne der gesetzlichen Definition handeln. Dafür müssen alle folgenden Voraussetzungen erfüllt sein, wobei das Wirtschaftsjahr vor der Gewährung der Anteile maßgeblich ist:
- Das Unternehmen beschäftigt im Jahresdurchschnitt nicht mehr als 100 Arbeitnehmer:innen.
- Die jährlichen Umsatzerlöse betragen nicht mehr als 40 Millionen Euro.
- Das Unternehmen ist nicht vollständig in einen Konzernabschluss einzubeziehen.
- Die Anteile am Unternehmen werden nicht zu mehr als 25 % durch Unternehmen gehalten, die in einen Konzernabschluss einzubeziehen sind (daher fällt die Ausgabe von Mitarbeiterbeteiligungen nach dem Einstieg durch „große“ Investor:innen oft nicht mehr unter § 67a EStG).
Darüber hinaus bestehen noch weitere Voraussetzungen, die erfüllt sein müssen:
- Die Anteile werden Arbeitnehmer:innen innerhalb von zehn Jahren nach Ablauf des Kalenderjahres der Gründung des Unternehmens gewährt.
- Die Arbeitnehmer:innen sind im Zeitpunkt der Abgabe der Anteile weder unmittelbar noch mittelbar zu 10 % oder mehr am Kapital beteiligt und haben auch davor zu keinem Zeitpunkt 10 % oder mehr gehalten.
- Die Arbeitnehmer:innen und der Arbeitgeber vereinbaren schriftlich, dass eine Veräußerung oder Übertragung durch die Arbeitnehmer:innen unter Lebenden nur mit Zustimmung des Arbeitgebers möglich ist (Vinkulierung).
- Die Regelung kommt nur zur Anwendung, wenn die Arbeitnehmer:innen dies ausdrücklich wünschen (Option zur Start-Up-Mitarbeiterbeteiligung). Die Arbeitnehmer:innen müssen dem Arbeitgeber bereits bei Erhalt der Anteile schriftlich erklären, die Regelung in Anspruch zu nehmen.
Der Teufel steckt im Detail: Höhere Gesamtsteuerbelastung möglich
Die Besteuerung aufgrund der unentgeltlichen Abgabe der Anteile an Arbeitnehmer:innen tritt erst zeitlich nachgelagert ein, vor allem bei einem Verkauf der Anteile durch die Arbeitnehmer:innen (Exit) oder bei Beendigung des Dienstverhältnisses.
Wenn das Dienstverhältnis zumindest zwei Jahre gedauert hat und der Exit erst nach Ablauf von drei Jahren (Haltedauer) ab dem Zeitpunkt der erstmaligen Abgabe einer Start-Up-Mitarbeiterbeteiligung an die Arbeitnehmer:innen erfolgt, gilt steuerlich Folgendes:
Die Bemessungsgrundlage für die Steuer ist der Veräußerungserlös. Sie wird zu 75% mit 27,5% und zu 25% zum anwendbaren Lohnsteuertarif (bis zu 55%) versteuert.
Dieser Besteuerungsmechanismus hat jedoch zur Folge, dass § 67a EStG bei hohen Wertsteigerungen zwischen der Gewährung und dem Verkauf der Anteile (bzw. Beendigung des Dienstverhältnisses) am Ende zu einer insgesamt höheren Steuerbelastung führt. In diesen Fällen hätte die Gewährung von Anteilen ohne Inanspruchnahme des § 67a EStG zwar eine sofortige Besteuerung ausgelöst, die Gesamtsteuerbelastung wäre jedoch niedriger gewesen.
Unsere Empfehlungen
- Prüfen Sie im ersten Schritt, ob die strengen Voraussetzungen für die Anwendbarkeit von § 67a EStG überhaupt erfüllt werden.
- Berechnen Sie die Steuerbelastung beim Verkauf anhand von Schätzungen (aktueller Unternehmenswert, erwarteter Verkaufspreis) und prüfen Sie, ob die Anwendung des § 67a EStG vorteilhaft ist.
- Für Mitarbeiterbeteiligungen gibt es verschiedene Lösungen. Vergleichen Sie die Steuerbelastung und finden Sie die steueroptimale Lösung für Ihr Unternehmen und Ihre Mitarbeitenden!
Beachten Sie bei einem Mitarbeiterbeteiligungsprogramm nicht nur die steuerlichen Aspekte, sondern auch die gesellschaftsrechtlichen und arbeitsrechtlichen Implikationen.
