Loi TEPA : les dispositifs d'exonération des heures supplémentaires

Selon la DARES, près de la moitié des salariés à temps complet ont effectué des heures supplémentaires en 2003 et ce, pour une moyenne de 55 heures¹. Fort de ce constat, le Président de la République désireux de renforcer le pouvoir d'achat des salariés a invité le législateur à adopter un dispositif d'exonération sociale et fiscale des heures supplémentaires ainsi que d'autres temps excédentaires de travail². L'examen de ce dispositif révèle une particulière complexité qui s'explique tout d'abord par la grande diversité des modalités d'aménagement du temps de travail. En effet le nouveau texte légal ne modifie pas le Code du travail dans ses dispositions relatives aux heures supplémentaires ou aux modes d'aménagement du temps de travail mais envisage l'ensemble des modalités permettant d'effectuer un temps de travail supplémentaire dans les limites fixées par la loi. La complexité du texte s'explique ensuite par son champ d'application particulièrement large : l'intention du législateur de viser toutes les catégories de salariés (temps plein, temps partiel, forfaits jours, payés à la tâche...) l'a conduit à élaborer des formules particulièrement sophistiquées en vue de l'identification puis du paiement de périodes de travail excédentaires. Première catégorie, la rémunération des heures supplémentaires « légales ».
Le champ d'application du dispositif d'exonération fiscale et sociale des heures supplémentaires est largement entendu par le législateur et tient compte des différentes possibilités d'aménagement du temps de travail.

Sont ainsi visés par le dispositif d'exonération :

• La rémunération des heures supplémentaires accomplies au-delà de 35 heures par semaine en cas de décompte hebdomadaire. L'on observeà cet égard que seules les heures supplémentaires au sens légal sont concernées : en d'autres termes et pour les entreprises dont la durée conventionnelle du travail est inférieure à 35 heures, les heures effectuées entre cette durée conventionnelle collective et la durée légale ne pourront bénéficier du dispositif légal d'exonération (article L. 212-5 du Code du travail).
• La rémunération des heures effectuées au-delà de 39 heures par semaine ou de 1607 heures dans l'année en cas d'annualisation avec attribution de jours de réduction du temps de travail (article L. 212-8 du Code du travail).
• La rémunération des heures effectuées dans la limite hebdomadaire haute ou de la limite annuelle de 1607 heures en cas de modulation (article L. 212-8 du Code du travail).
• La rémunération afférente aux « heures choisies » instituées par la loi du 31 mars 2005. Ce dernier texte avait autorisé la réalisation d'heures supplémentaires par le salarié, en accord avec son employeur, et dans les conditions fixées par un accord collectif, au delà du contingent d'heures supplémentaires.
  
• La rémunération des heures qui dépassent la durée moyenne de 35 heures calculée sur la durée du cycle en cas de mise en oeuvre de ce dispositif (article L. 212-7-1 du Code du travail).
• Enfin la rémunération des heures supplémentaires effectuées par les salariés disposant de convention de forfait en heures sur une base hebdomadaire ou mensuelle.

Seconde catégorie, la rémunération des temps de travail excédentaires

Le dispositif d'exonération s'applique en outre à la rémunération des périodes de temps de travail accomplis au-delà de 1607 heures ou de 218 jours par des salariés soumis à des règles dérogeant au régime des heures supplémentaires.

Sont ainsi concernées :

• la rémunération versée au titre des heures effectuées par les salariés au forfait annuel en heures au-delà de 1607 heures (article L. 212- 15-3 du Code du travail). Concernant cette catégorie l'on relèvera la difficulté pratique liée au risque de devoir appliquer les exonérations sociales en fin d'année afin de s'assurer du dépassement effectif de la durée légale du travail alors que la rémunération des salariés bénéficiant de mode d'aménagement du temps de travail est généralement lissée.
• La majoration de salaire versée aux salariés en forfait annuel en jours en contrepartie de leur renonciation, au-delà du plafond de 218 jours, à des jours de repos. Rappelons toutefois que la possibilité de renoncer aux jours de repos en contrepartie d'une majoration de salaire doit résulter d'un accord de branche, d'entreprise ou d'établissement et d'un accord avec le chef d'entreprise. Or, en pratique, cette faculté n'a été que peu utilisée par des entreprises peu désireuses de s'engager dans la voie du paiement des jours de repos que leurs cadres ne parviennent pas toujours à prendre. De même les organisations syndicales ont pu dans certaines entreprises faire montre de leur réticence à s'associer à un dispositif permettant le dépassement de la durée du travail des salariés en forfaits jours.

Troisième catégorie, les heures complémentaires

La rémunération des heures complémentaires des salariés à temps partiel bénéficie également du dispositif d'exonération. Le texte prévoit à cet égard une nouvelle règle : lorsqu'un accord collectif permet de porter au-delà du 10ème et dans la limite du tiers de la durée du contrat les heures complémentaires, celles-ci doivent être alors majorées de 25 % pour la fraction excédant le 10ème de la durée du contrat.

Enfin, les salariés bénéficiant d'un statut particulier Ainsi de s'assurer de l'application la plus large du dispositif, le législateur y a enfin inclus plusieurs catégories de salariés soumis à des dispositions particulières (pigistes, salariés de particuliers employeurs...).

Principaux bénéficiaires, les salariés sont exonérés dans la limite d'un taux de 21,5 % de leurs cotisations salariales sur le paiement de leurs heures supplémentaires et des temps de travail excédentaires et ne paient pas d'impôt sur le revenu au titre de cette même rémunération.

Pour leur part, les employeurs ont seulement droit pour chaque heure supplémentaire ou temps de travail excédentaire effectué (et non pour les heures complémentaires) à une déduction forfaitaire sur ces cotisations patronales dont le montant varie selon l'effectif de l'entreprise : 1,5 euros par heure pour les entreprises de moins de 20 salariés et 0,50 euros pour les autres entreprises (pour les forfaits jours la déduction est respectivement de 10,50 et de 3,50 euros par jour). Ce traitement de faveur pour les entreprises de moins de 20 salariés s'explique par le relèvement de leur taux de majoration pour les quatre premières heures supplémentaires qui passe de 10 % à 25 %.

La première, déjà connue en matière d'épargne salariale, pose un principe de non-substitution : les exonérations ne sont pas applicables lorsque la rémunération des heures supplémentaires se substitue à d'autres éléments de rémunération caractère salarial, à moins qu'un délai de douze mois se soit écoulé entre le dernier versement de l'élément de rémunération en tout ou partie supprimé et le premier versement des salaires représentatifs des heures supplémentaires.

La seconde, particulièrement délicate, tient au « respect par l'employeur des dispositions légales et conventionnelles relatives à la durée du travail ». La généralité des termes employés fait peser un risque particulièrement important sur les entreprises si les organismes de contrôle devaient faire une lecture stricte du texte et remettre en cause les exonérations sur la base du constat d'un manquement quelconque à une prescription réglementaire non nécessairement liée à l'accomplissement d'heures supplémentaires. Dans ce contexte il importe à tout le moins que des précisions soient apportées par l'administration afin que l'application du dispositif ne souffre pas d'une trop grande insécurité juridique. Dernière condition spécifique à la réduction de cotisations salariales, le législateur a prévu pour éviter les abus que lorsque les heures complémentaires sont accomplies de manière régulière par les salariés à temps partiel, elles soient réintégrées à l'horaire de travail et ne donnent pas lieu à exonération. L'adoption du dispositif d'exonération va conduire les entreprises, qui font face à une attente légitime de leurs salariés, à s'interroger sur la nécessité d'une réouverture des discussions sur la durée du travail. Il
est permis de douter qu'elles s'engagent dans cette voie si l'on observe tout d'abord que le dispositif d'exonération ne bouleverse pas le droit de la durée du travail mais se limite à mettre en place un dispositif d'exonération spécifique à des temps de travail supplémentaires qui, par définition, n'ont pas vocation à s'intégrer dans le fonctionnement normal et permanent des entreprises, sauf pour celles-ci à faire face à une situation de pénurie d'emploi dans leur secteur d'activité. Ensuite la mise en place du dispositif risque de mécontenter certains salariés qui en seront de fait exclus (salariés en forfaits jours notamment, risque de discrimination ou de rupture d'égalité entre salariés...). Enfin les entreprises ont parfois conservé un douloureux souvenir des délicates négociations sur le temps de travail après l'adoption des lois Aubry I et II et pourront préférer s'atteler au traitement des nombreux autres thèmes de négociation que le législateur a mis à leur charge, parmi lesquels la gestion prévisionnelle de l'emploi et des compétences, l'égalité salariale hommes femmes, ou encore le travail des handicapés.
L'on observera pour conclure que l'interprétation
par les organismes de contrôle de la condition tenant
au respect de la réglementation sur la durée du travail
ne manquera pas de faire peser une menace sérieuse
sur les entreprises qui feront une large application
des exonérations sans veiller, notamment, à la tenue
régulière lorsque ceux-ci s'imposent des décomptes
individuels du temps de travail de l'ensemble de leurs
collaborateurs...

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¹ DARES, enquête Acemo annuelle, 2003.
² - Articles L. 241-13, L. 241-17 et L. 241-18 du code de la sécurité sociale modifiés ou crées par l'article 1er de la loi n°2007-1223 du 21 août 2007 en faveur du travail, de l'emploi et du pouvoir d'achat.
- Article 81 quater du code général des impôts (CGI), également crée par l'article 1er de la loi TEPA .
- Articles D. 241-7, D. 241-10, D. 241-13 et D. 241-21 à D. 241-27 issus du décret n° 2007-1380 du 24 septembre 2007 portant application de l'article 1er de la loi TEPA .
- Articles 38 septdecies de l'annexe III a CGI, issu du décret précités.
- Circulaire n° DSS/5B/2007/358 du 1er octobre 2007 relative à la mise en oeuvre de l'article 1er de la loi n° 2007-1223 du 21 août 2007 en faveur du travail, de l'emploi et du pouvoir d'achat.
- Lettre-circulaire ACOSS n° 2007-122 du 24 octobre 2007.

Article paru dans la revue Décideurs n°89 de novembre 2007

Authors:

Pierre Bonneau, Avocat