A l’approche de l’échéance du 15 septembre, qui est celle fixée pour le paiement du second acompte de la cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises pour l’année 2010, nous croyons utile de dresser un point de la situation que les commentaires administratifs n’ont pas encore totalement éclaircie
Pas moins de quatre instructions – trois ont déjà été publiées et la quatrième est encore en cours de consultation – ont été nécessaires pour fixer les entreprises sur les modalités et le quantum de l’imposition mise à leur charge, depuis le 1er janvier 2010, au titre de la cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises (CVAE), cotisation qui forme l’une des composantes de la contribution économique territoriale (CET) qui s’est substituée à la taxe professionnelle. Autant dire que la question n’est pas simple et que les assujettis ont intérêt à se montrer vigilants.
Cette nouvelle cotisation est due au taux de 1,50% par les entreprises titulaires d’un chiffre d’affaires d’au moins 50 M€, au taux de 1,40% par celles dont le CA est strictement de 10 M€. Entre ces deux montants de CA, ses taux s’échelonnent de 1,41% à 1,49%. Au-dessous, ses taux s’élèvent graduellement à partir d’un minimum de 0,01% mais en suivant une courbe progressive qui conduit à taxer à 1% toute entreprise titulaire d’un CA atteignant 6,9 M€.
Les entreprises ont déjà dû verser à ce titre pour le 15 juin 2010 un premier acompte égal à 50% de leur cotisation totale provisoirement évaluée sur la base de la valeur ajoutée ressortant de leurs comptes 2009. Un second acompte, de 50% à nouveau, devra être réglé pour le 15 septembre prochain.
Il n’est pas inutile de dresser un point rapide de la situation.
1- Modalités de réduction des acomptes de CVAE
L’article 1679 septies du CGI autorise les contribuables à réduire le montant de leurs acomptes de façon telle que leur montant total n’excède pas la somme à laquelle ils évaluent leur cotisation définitive (laquelle, pour 2010, va dépendre de la valeur ajoutée ressortant des comptes 2010). Dans son instruction du 8 juin 2010 (BOI 6 E-3-10), l’administration précise que cette minoration est possible non seulement en cas de baisse de la valeur ajoutée mais aussi lorsque l'entreprise peut, pour certains établissements, bénéficier d’exonérations permanentes ou temporaires.
L’instruction autorise également les redevables à minorer, sous leur responsabilité, leurs acomptes en tenant compte du montant attendu, à la date de paiement de chaque acompte, du dégrèvement transitoire prévu par l'article 1647 C quinquies B du CGI. Il s’agit du dégrèvement auquel auront droit les entreprises qui auront à verser en 2010 au titre de la CET plus de 110% de ce qu’aurait représenté la TP 2010 si elle avait été maintenue. Ainsi, chacun des acomptes peut être minoré de 50 % du montant attendu. Compte tenu de la parution tardive de cette instruction, un bon nombre d’entreprises n’ont pas pu mettre en œuvre cette tolérance au 15 juin, d’où des interrogations sur un éventuel report sur le second acompte du 15 septembre 2010 de 100% de l’écrêtement attendu. La facilité dont nous parlons ne doit pas faire oublier aux entreprises concernées qu’elles devront présenter en fin d’année une demande spéciale en vue d’obtenir ce dégrèvement transitoire.
2- Modalités de calcul du chiffre d’affaires et de la valeur ajoutée
L’administration a soumis à la consultation publique un projet d’instruction (qui, dès lors, lui est opposable jusqu’à la publication de la version définitive) exposant les règles relatives au champ d’application de la CVAE et à ses modalités de liquidation et de paiement. Les modalités de calcul du chiffre d'affaires et de la valeur ajoutée servant à la détermination de la CVAE ont fait l’objet d’une instruction distincte et définitive du 25 mai 2010 (BOI 6 E-1-10, 3 juin 2010).
Le montant du chiffre d'affaires réalisé détermine, on l’a vu, le taux effectif de la CVAE due par l'entreprise.
La loi a introduit dans la définition du chiffre d’affaires et de la valeur ajoutée divers éléments que les vérificateurs, par leurs redressements, avaient tenté de rattacher à la valeur ajoutée sous l’empire de la taxe professionnelle. C’est le cas notamment des redevances de concession de licences et marques et de certaines plus-values de cession d’immobilisations corporelles ou incorporelles.
La prise en compte des plus-values précitées dans le calcul du chiffre d’affaires, et donc de la valeur ajoutée, apparaît comme une source potentielle de contentieux avec les services fiscaux, eu égard à l’imprécision des critères légaux déterminant la nature des plus-values concernées, décrites simplement comme celles « qui se rapportent à une activité normale et courante ».
On retiendra les clarifications de l’administration qui indique, par exemple, que « le caractère normal et courant d'une cession résulte de l'appréciation de chaque situation de fait » ou encore que « les critères tenant à l'importance des plus-values en valeur (exemple : rapport entre les plus-values de cession et le montant total des produits) ne sauraient être déterminants ».
Les illustrations fournies ensuite par l’instruction donnent une idée de la façon dont les services fiscaux vont orienter leur pratique en la matière. Il est ainsi indiqué qu’au cas d’une entreprise ayant pour activité la location de véhicules et procédant systématiquement à la cession de ces véhicules après la période de location, les plus-values relatives à ces cessions doivent être prises en compte dans le chiffre d'affaires. Il est indiqué qu’en revanche, ne sont pas visées les cessions portant sur des immobilisations dont l’entreprise se sépare parce qu'elle n'en a plus l'usage et qui n'entrent pas dans son cycle de production (exemples : cession d'une machine-outil devenue obsolète par une entreprise industrielle, cession du matériel informatique utilisé pour l'exercice de sa profession par une entreprise réalisant une activité d'achat-revente de biens).
Eu égard aux zones d’ombre qui subsistent en dépit des commentaires administratifs, les entreprises seront souvent amenées à procéder à des arbitrages lors de l’analyse des différents postes comptables concourant à la détermination du chiffre d’affaires et de la valeur ajoutée qui pourront être de nature à susciter des remises en cause ou, du moins, des interrogations de la part des services vérificateurs: quelles cessions relèvent de l’activité normale et courante de l’entreprise ? une somme portée en compte de transferts de charges doit-elle ou non être considérée comme une refacturation de frais ? selon quels critères la déductibilité des impôts et taxes doit-elle être appréciée ? comment concilier les conditions de déductibilité des amortissements et les contraintes liées à la transposition dans le PCG des normes comptables internationales ? A partir de quelle clé de répartition objective est-il possible de sectoriser la valeur ajoutée, et notamment les charges la minorant, entre des activités imposables et d’autres exonérées exercées par le même contribuable ?...
Ce sont là quelques exemples des questions auxquelles il faudra apporter des réponses qui ne se trouvent pas dans la doctrine.
3- Modalités de déclaration des salariés sur le formulaire 1330-CVAE
En application du II de l'article 1586 octies du CGI, les redevables de la CVAE doivent indiquer sur leur déclaration n° 1330-CVAE, établissement par établissement, le nombre de salariés employés au cours de la période pour laquelle la déclaration est établie.
Dans son instruction du 25 mai 2010 (BOI 6 E-2-10, 3 juin 2010), l’administration a renvoyé sur ce point aux indications d’un décret à paraître, si bien que la principale utilité de ladite instruction a été la confirmation d’une simplification admise pour l’établissement de la déclaration requise en juin 2010. Compte tenu de la difficulté qu’elles auraient eu à reconstituer les mouvements de leurs effectifs sur la période 2009, les entreprises ont eu la possibilité de rattacher leurs salariés aux établissements au sein desquels ceux-ci étaient en activité à la date du 31 décembre 2009, sans avoir à suivre leurs migrations pendant la période de référence. A vrai dire, l’utilité d’un tel assouplissement a été assez mitigée eu égard à la publication tardive de ladite instruction.
Les entreprises se plaignent à juste titre de la lourdeur des procédures que la loi les force à mettre en place pour fournir des indications qui n’affectent pas le montant de leur imposition, puisque celles-ci sont seulement destinées à permettre la répartition de la recette fiscale entre les différentes collectivités concernées. Ainsi, il est à espérer que le retour d’expérience issue de la campagne déclarative de 2010 amènera nos élus, lors des prochains débats parlementaires, à adopter un critère de répartition des recettes de la CVAE qui soit moins contraignant pour les entreprises.
Laurent Chatel, avocat associé
Article paru dans la revue Option Finance le 30 août 2010
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