De mal-aimés à bienheureux : les voies du crédit d’impôt recherche (CIR) sont enfin réouvertes aux prototypes…

Par une décision du 17 juin 2026 (n° 507371, société Green Big) le Conseil d’Etat sanctionne l’interprétation restrictive de l’article 244 quater B du CGI qui avait conduit la cour administrative d’appel de Douai à refuser par principe le bénéfice du crédit d’impôt aux amortissements de prototypes.

Une mise au point salutaire…

Nous avions, dans cette chronique, commenté – pour le critiquer – l’arrêt rendu par la cour administrative d’appel de Douai du 19 juin 2025, qui avait conclu à l’exclusion de principe des dotations aux amortissements d’un prototype des dépenses de recherche éligibles au crédit d’impôt recherche (CIR),

La cour s’était rangée à l’argumentation que développe depuis quelques années l’administration fiscale dans ses contrôles qui tend à opérer une distinction entre, d’une part, les dotations aux amortissements des immobilisations qui concourent à la réalisation des programmes de recherche, et donc à l’élaboration d’un prototype, lesquelles peuvent bénéficier du CIR, et, d’autre part, les dotations aux amortissements du prototype lui-même, qui en sont exclues, le prototype n’étant que le résultat de la recherche.

Depuis un arrêt « Jedo Technologies » rendu le 19 mai 20201 par la cour administrative d’appel de Bordeaux, qui avait fait prévaloir cette interprétation, les juges du fond, considèrent, désormais invariablement, que le CIR ne s’applique pas à l’amortissement du prototype lui-même, et suivent ainsi sans ciller la position de l’administration2 .

Nous espérions que le Conseil d’Etat puisse mettre un point d’arrêt à cette inquiétante dérive, particulièrement préjudiciable pour le développement de l’aide à la recherche.

Nos vœux ont été exaucés puisque le Conseil d’Etat, appelé à se prononcer en tant que juge de cassation sur le cas de la société Green Big - qui avait acheté, à l'état neuf, des pièces et matériels, lesquels, après avoir été assemblés par une société tierce, lui avait permis d'élaborer des prototypes utilisés pour mener des essais de recyclage de bouteilles en plastique - vient, par un considérant de principe très clair, de juger :

« qu’il résulte des dispositions citées au point précédent qu’ouvrent droit au crédit d’impôt recherche les dépenses correspondant aux amortissements d’immobilisations créées ou acquises à l’état neuf et affectées directement à la réalisation d’opérations de recherche scientifique et technique, sans qu’aient d‘incidence la circonstance que ces immobilisations revêtiraient le caractère de prototypes ».

Autrement dit, la qualification de prototype ne constitue pas, en elle-même, un motif d’exclusion du CIR. Le Conseil d’Etat annule pour erreur de droit l’arrêt de la cour.

… qui trouve sa source dans la lettre du texte comme dans l’objet des prototypes

Cette décision est parfaitement conforme à la lettre des textes comme à l’objet même des prototypes.

Aux termes de l’article 244 quater B II-a du code général des impôts (ci-après, « CGI ») les dépenses ouvrant droit au CIR sont notamment : « les dotations aux amortissements des immobilisations, créées ou acquises à l’état neuf et affectées directement à la réalisation d’opérations de recherche scientifique et technique, y compris la réalisation de prototypes ou d’installations pilotes ».

L’administration fiscale – suivie en cela par les juges du fond – avait déduit de cette rédaction que les prototypes, tout comme les installations pilotes, ne sont pas des immobilisations affectées aux opérations de recherche mais qu’ils en sont le résultat, l’objet même de l’activité de recherche, de sorte que les dotations aux amortissements des prototypes n’ouvriraient pas droit au CIR.

Comme le relève Céline Guibé dans ses éclairantes conclusions sous cet arrêt, « cette lecture a contrario ne semble guère autorisée par le texte : ce n’est pas parce que le texte inclut expressément dans le champ du CIR les immobilisations affectées à la conception de prototypes, que les immobilisations ayant elles-mêmes le caractère de prototypes devraient en être exclues ».

Et cette lecture a contrario est directement contredite par les dispositions de l’article 49 septies F de l’annexe 3 au CGI : « Pour l’application des dispositions de l’article 244 quater B du CGI, sont considérées comme opérations de recherche scientifique ou technique : (…) c. Les activités ayant le caractère d’opérations de développement expérimental effectuées au moyen de prototypes ou d’installations pilotes ».

Il ressort ainsi clairement de ce texte que les prototypes et installations pilotes sont bien des immobilisations directement affectées à la réalisation d’opérations de recherche, qu’ils sont tout à la fois le produit d’opérations de recherche mais aussi un moyen servant à la conduite de telles opérations : ils participent ainsi directement au processus de recherche, ce que l’administration fiscale reconnaît d’ailleurs dans sa doctrine publiée au BOFiP en regardant le prototype comme « un modèle original qui possède les qualités techniques et les caractéristiques de fonctionnement du nouveau produit ou procédé. Il n’en revêt pas nécessairement la forme ou l’aspect final, mais il permet de dissiper des incertitudes permettant d’améliorer le produit ou le procédé concerné et d’en fixer les caractéristiques3 ou encore, en précisant que « la conception, la construction et les essais des prototypes entrent dans le cadre des opérations de R&D tant qu'il s’agit de lever les incertitudes scientifiques et/ou techniques permettant d’améliorer le produit ou le procédé visé et d’en fixer les caractéristiques. Un ou plusieurs prototypes peuvent être nécessaires, consécutivement ou simultanément, pour aboutir à fixer ces caractéristiques »4.

Le Conseil d’Etat, en mettant ainsi opportunément fin à cette dérive jurisprudentielle, permettra à la jurisprudence de se réinscrire désormais dans la ligne de celle qui prévalait antérieurement à l’arrêt Jedo Technologies : comme nous l’avions rappelé dans notre précédent article consacré à ce sujet5, l’administration fiscale et les juges ne contestaient pas par principe l’éligibilité au CIR des amortissements de prototypes, lorsqu’ils étaient utilisés dans le cadre des opérations de recherche6 : tout juste se concentraient-ils sur le point de savoir si ces prototypes n’étaient pas utilisées des fins d’exploitation.

Une portée néanmoins encadrée

La décision du Conseil d’état ne signifie toutefois pas que toutes les dotations aux amortissements de prototypes deviennent automatiquement éligibles au CIR.

Deux conditions, prévues par le a) de l’article 244 quater B II du CGI, demeurent essentielles à son application :

• Les dépenses éligibles sont exclusivement les dotations aux amortissements, c’est-à-dire la traduction comptable de la dépréciation d’immobilisations : le prototype doit donc constituer une immobilisation au sens comptable et fiscal ; des charges d’exploitation (achats de fournitures, prestations de services) ne relèvent pas de cette catégorie ;
• Cette immobilisation doit être directement affectée à la réalisation d’opérations de recherches scientifiques ou techniques.

Si l’on en revient sur le premier point, les prototypes concernés doivent recevoir la qualification d'immobilisation au sens du PCG, conformément à l'article 38 quater de l'annexe III au CGI.

Selon l’article 211-1 du PCG, un actif est un élément identifiable du patrimoine ayant une valeur économique positive pour l’entité, c’est-à-dire un élément générant une ressource que l’entité contrôle du fait d’évènements passés et dont elle attend des avantages économiques futurs.

L'article 211-6 du PCG définit l'immobilisation corporelle comme un actif physique détenu pour être utilisé dans la production ou la fourniture de biens ou de services, soit pour être loué à des tiers, soit à des fins de gestion interne et dont l'entité attend qu'il soit utilisé au-delà de l'exercice en cours. La qualification d'immobilisation suppose donc que le bien acquis ou créé présente un caractère durable et soit inscrit à l'actif du bilan.

Il en résulte que les prototypes ayant vocation à être détruits ou rendus inutilisables lors des tests qui les utilisent (par exemple les prototypes utilisés pour des essais destructifs) ne peuvent donner lieu à amortissements et n’entrent donc pas dans l’assiette du CIR. Il en va de même des prototypes qui ne reçoivent qu’une utilisation ponctuelle dont les dépenses y attachées doivent être comptabilisées en charges7 ou encore les prototypes donnant lieu à classement en immobilisations en cous.

C’est pourquoi, le Conseil d’Etat, sur la proposition de son rapporteur public, décide de renvoyer l’affaire à la cour. Céline Guibé indique qu’il reviendra à la cour de déterminer « si la position de principe de l’administration masque, ou non, une absence d’objection, sur le plan des faits, quant au caractère immobilisable des prototypes de la société Green Big et leur affectation à une activité de recherche ».

Cette clarification importante et bienvenue apportée par le Conseil d’Etat est de nature à renforcer la sécurité juridique des entreprises innovantes et à préserver l'objectif poursuivi par le législateur de rendre le dispositif du CIR plus efficace et attractif pour les entreprises, afin d’encourager les investissements consacrés à la recherche et au développement.

¹ CAA Bordeaux, 5ème chambre, 19 mai 2020, n° 18BX01407.
² Cf. en ce sens les jugements du tribunal administratif de Montpellier du 13 novembre 2025 (n° 2204500, 2301646, 2301647) et du 24 novembre 2025 (n° 2300121) ainsi que du tribunal administratif de Melun du 28 janvier 2026 (n° 2205697, société Aksor).
³ BOI – RICI – 10-10-10-20, n° 90
⁴ BOI – RICI – 10-10-10-25, n° 130
⁵ Les prototypes sont-ils les mal -aimés du crédit d’impôt recherche ? Option Finance – 8/01/2026
⁶ Cf. CAA Versailles, 1ère chambre, 30 décembre 2013, n° 12VE01338 ; CAA Nancy, 1ère chambre, 2 août 2007, n° 06NC00535 ; CAA Nantes, 1ère chambre, 18 juin 2003, n° 00NT00049.
⁷ Le tribunal administratif de Nice a ainsi rejeté la demande d’une SAS L au motif que les dépenses de fabrication de prototypes déclarées ne pouvaient recevoir la qualification d’immobilisation au sens du PCG (5 mars 2026, n° 2305803).

Article paru dans Option finance le 15 juillet 2026