Le "bouclier fiscal", un dispositif digne de ce nom

Le projet de texte prévoit de plafonner l'IR, l'ISF, ainsi que la taxe d'habitation et la taxe foncière afférentes à l'habitation principale du foyer fiscal. Ainsi, la fraction du montant total de ces impositions payées l'année n qui excèderait 60 % des revenus de l'année n-1, serait restituée au contribuable au cours de l'année n+1, à condition qu'il s'agisse d'un résident fiscal français.

Ce dispositif est appelé à s'appliquer pour la première fois aux impositions acquittées en 2006, avec des restitutions effectives en 2007.

Exemple : soit un commerçant retraité, disposant d'une pension modique, qui finance son train de vie au moyen de rachats partiels d'importants contrats d'assurance vie en unités de compte, de plus de 8 ans.
Patrimoine imposable à l'ISF n : 2.100.000 Euro
Revenus nets imposables n-1: 18.000 Euro (dont 15.000 Euro de pensions et 3.000 Euro d'intérêts compris dans les rachats partiels).
IR n-1 payé en n : 700 Euro
ISF n : 9.400 Euro
TF et TH n de la résidence principale : 2.000 Euro
Montant total des impôts directs : 12.100 Euro
Le seuil de déclenchement du bouclier s'établit à 10.800 Euro.
D'où un droit à restitution de 1.300 Euro.

Un premier constat s'impose : les contributions sociales (CSG, CRDS et PS) sont mises à l'écart. Or, nonobstant leur dénomination, ces contributions ont bien été reconnues par le Conseil Constitutionnel comme étant des «impositions», à telle enseigne d'ailleurs qu'elles sont prises en compte dans le dispositif du plafonnement de l'ISF, qui répond à la formule suivante : ISF n + (IR + CSG + CRDS + PS) n-1 < 85 % R n-1.

En outre, ces contributions présentent une tendance certaine à se substituer progressivement à l'IR proprement dit. Des impositions directes substantielles échapperaient ainsi au plafonnement, tout comme d'ailleurs la taxe d'habitation et la taxe foncière des résidences secondaires des contribuables. Si l'absence de prise en compte au titre du bouclier fiscal de la taxe foncière afférente aux immeubles locatifs se conçoit bien, car il s'agit alors d'une charge déductible du revenu foncier, il n'en va pas de même des taxes liées à des biens dont le contribuable se réserve la jouissance.

Les impositions directes sur le revenu ou sur le patrimoine supportées à l'étranger sont également ignorées. On peut aisément comprendre que le Trésor ne veuille pas rembourser des impôts étrangers. Il n'en reste pas moins que le dispositif manque de cohérence : en effet, il n'est pas logique, dans ce cas, de retenir les revenus étrangers dans la détermination du plafond de 60 %.
Le projet réserve en effet le bénéfice du bouclier fiscal aux « impositions régulièrement déclarées ». De cette formule déroutante, il faut manifestement déduire que seules les impositions résultant de bases (revenus ou éléments de patrimoine) régulièrement déclarées sont susceptibles d'être plafonnées.

Ainsi, il ne serait pas permis de se tromper, ni même d'être en désaccord avec le fisc, sous peine d'être lourdement sanctionné.
Exemple : A la suite d'un contrôle portant sur la valeur déclarée de l'appartement parisien du contribuable évoqué précédemment, son ISF est augmenté de 2.000 Euro par an, au titre de l'année n et des 3 années précédentes. L'application du bouclier aurait pour effet de neutraliser complètement ce redressement, mais les choses ne sont pas prévues ainsi. On constate donc que la sous estimation du patrimoine est lourdement sanctionnée du fait de la privation du bouclier.

Lorsque la bonne foi du contribuable n'est pas mise en cause, l'équité commanderait que le bouclier s'applique même en cas de redressement, et ceci tout particulièrement lorsque l'intéressé avait joint à sa déclaration une « mention expresse » portant sur le revenu ou le bien objet ultérieurement de la rectification. Selon le projet, les impositions prises en compte devront être diminuées d'une part, «des restitutions de l'impôt sur le revenu perçues» et d'autre part, le cas échéant, «des dégrèvements obtenus au cours de la même année».

On pourrait craindre que l'avantage obtenu une année soit potentiellement repris pour partie l'année suivante.

Exemple : supposons que la situation de notre commerçant retraité soit absolument identique en n+1. Il a obtenu, après avoir brandi son bouclier fiscal, une restitution de 1.300 Euro incluant 75 Euro de restitution d'IR, selon un calcul au prorata (1.300 x 700/12.100). Si, comme semble l'y inviter le texte, il diminue de 75 Euro le total de ses impositions prises en compte, à savoir 12.100 Euro, son droit à restitution est réduit à 1.225 Euro. Et ainsi de suite chaque année ...

Cet inconvénient apparaît au demeurant modeste au regard des effets pervers induits par des redressements infondés. En effet, en l'état, la formulation très générale du texte pénaliserait mécaniquement les contribuables qui obtiennent notamment le dégrèvement de rappels d'IR ou d'ISF établis à tort par l'Administration.

Exemple : notre retraité cobaye obtient du Tribunal de grande instance, après une fastidieuse procédure, l'annulation de la moitié des rappels d'ISF, acquittés trois années auparavant. Le fisc lui restitue ainsi la somme de 3.000 Euro. Ce valeureux contribuable serait ainsi censé réduire de 12.100 Euro à 9.100 Euro le montant des impositions prises en compte pour déterminer son droit à restitution, lequel, à situation de revenus inchangée, ne fonctionnerait plus.

Une telle issue serait absolument inconcevable, car le contribuable rétabli dans son bon droit serait alors privé des effets du bouclier, ce qui aboutirait indirectement à un véritable déni de justice ! On ne peut croire que le législateur veuille cela.
L'objectif de la mesure est de ne pas solliciter au delà du raisonnable la faculté contributive du contribuable, mesurée à l'aune de ses revenus. La déraison, nous enseigne le projet, se situe au delà de 60 % du «revenu réalisé», concept nouveau qui fait l'objet d'une énumération limitative. Revue non exhaustive.
Ils constituent l'une des catégories prises en compte pour fixer le seuil de déclenchement du bouclier. Nonobstant le libellé du projet de texte, il faut comprendre à notre avis que les revenus du patrimoine seront également retenus pour leur montant net de frais, à l'instar de ce qui est prévu pour le plafonnement de l'ISF.

Quid des dividendes ?

Les dividendes encaissés à compter du 1er janvier 2005 ne sont retenus, pour le calcul de l'IR, que pour 50 % de leur montant. La moitié soustraite à l'emprise de l'impôt n'est donc ni «soumise à l'impôt», ni «exonérée» au sens propre du terme. Elle ne devrait donc pas venir en ligne de compte pour les besoins du bouclier. Ce constat répond à la stricte logique du régime de la «demi-base», qui vise à supprimer la double imposition que subiraient, à défaut, les bénéfices distribués par les sociétés.

Sont visés les revenus des contrats en Euro, qui font l'objet à la fin de chaque année d'une inscription au compte de chaque contrat mais viennent également se confondre immédiatement, selon le mécanisme de la capitalisation, avec les fonds investis. Le projet de loi dispose qu'ils sont considérés comme « réalisés » pour les besoins du bouclier fiscal. L'on peut augurer un transfert massif dans un proche avenir des contrats en Euro vers des formules en unités de compte. En effet, l'accroissement de la valeur des contrats en UC n'est pas considérée comme constituant un revenu et la transformation en ce sens des contrats en Euro n'emporte pas novation : l'antériorité du contrat n'en est pas affectée.
Par hypothèse, l'octroi d'un régime d'exonération par le législateur répond à la volonté d'accorder un avantage spécifique au regard d'une situation donnée. Or, la prise en compte des revenus exonérés, pour l'application du bouclier, fausse nécessairement l'effet premier recherché.

Exemple : notre retraité décide de vendre son appartement, acquis il y a 30 ans, pour le prix de 600.000 Euro, dégageant une plus-value de 500.000 Euro. Le bouclier ne joue plus du fait de la prise en compte de la plus-value exonérée. Celle-ci génère donc un coût direct et objectif de 1.300 Euro.

Malgré quelques imperfections qui ne demandent qu'à être corrigées par les parlementaires, ce nouveau dispositif est une première réponse au constat dressé pourtant de longue date : l'impôt tue l'impôt. Espérons que les candidats à l'expatriation y verront un encouragement assez convaincant pour se maintenir en France avec fortune, train de vie et activité professionnelle. Les nouveaux efforts prévus pour l'ISF des actionnaires «stables» devraient également y contribuer, de même que la promesse annoncée d'un allégement substantiel de la taxation des plus-values sur titres, pour autant qu'il ne s'agisse pas d'un régime réellement effectif ... aux calendes grecques !
Chronique parue dans la revue Option Finance du 14 novembre 2005


Authors:

Luc Jaillais, Avocat