L’indépendance des procédures n’autorise pas le juge pénal à condamner un prévenu au titre d’un établissement stable dont le juge fiscal a écarté l’existence par une décision préalable et définitive. Le juge répressif est tenu par l’appréciation et la qualification juridique des faits du juge fiscal.
Le juge pénal peut statuer quel que soit le sens de la décision du juge fiscal. La jurisprudence foisonne d’exemples où le prévenu est soumis à une peine à raison du non-paiement d’une imposition dont il a pourtant été déchargé par le juge de l’impôt.
Attaquée devant la Cour Européenne des Droits de l’Homme (la Cour) aux termes d’une procédure portée jusque devant la Cour de cassation, la France a néanmoins dû reconnaître la violation de la Convention dont la Cour lui a donné acte. Le juge pénal ne peut adopter une qualification juridique des faits contraire à celle retenue de manière irrévocable par le juge fiscal ayant déchargé l’imposition sauf à priver le prévenu d’un procès équitable et à violer le principe de sécurité juridique garantis par la Convention Européenne des Droits de l’Homme et des libertés fondamentales (la Convention)[1].
Le recours aux principes fondamentaux peut s’avérer déterminant pour encadrer la plénitude de juridiction du juge pénal et protéger des contribuables (trop) rapidement devenus prévenus.
1. Les faits et procédures
La Cour devait déterminer si le juge pénal pouvait condamner un contribuable en retenant l’existence d’un établissement stable (ES) en France d’une société établie au Royaume-Uni (la Société) alors qu’une décision irrévocable de la Cour Administrative d’Appel de Paris (CAA) l’avait écartée.
1.1 Procédure administrative
Il s’agissait de déterminer si M. S, personne physique prestataire de service de la Société et présenté comme « le maître de l’établissement stable » devait être redevable de l’impôt sur le revenu sur les revenus réputés distribués de l’ES en application des articles 109-1-1 et 111-c du code général des impôts (CGI).
La CAA a certes considéré que la Société réalisait en France un cycle commercial complet au sens de l’article 209 du CGI mais elle a expressément exclu de ce cycle M. S et a également écarté l’existence d’un ES en France de la Société par l’intermédiaire de M. S au sens de la Convention fiscale conclue entre la France et le Royaume-Uni du 22 mai 1968 alors applicable. La CAA relevait « que M. S n’est ni gérant, ni salarié, ni associé de la Société ; qu’il ne résulte pas de l’instruction qu’il dispose du pouvoir de la représenter ou qu’il a reçu une procuration sur ses comptes bancaires (…) ».
L'arrêt de la CAA de Paris du 2 octobre 2013 est devenu irrévocable à la suite de l’étonnant désistement par l’administration de son pourvoi devant le Conseil d’Etat.
1.2 Procédure pénale
Devant le juge répressif, il s’agissait de déterminer si M. S devait être considéré comme gérant de fait de l’ES de la Société en France et comme tel reconnu coupable de fraude fiscale pour non-déclaration en France des revenus de l’établissement stable et solidairement tenu au paiement de l’IS mis à la charge de la Société dû au titre des profits de l’ES allégué.
Par son arrêt du 18 mars 2015, la cour d’appel de Paris a confirmé le jugement du tribunal correctionnel reconnaissant l’existence d’un ES tant au regard du droit interne que du droit conventionnel avec une gestion de fait de M. S suffisamment caractérisée.
L’appréciation et la qualification des faits retenues par la cour d’appel de Paris étaient contraires à celles retenues antérieurement par la CAA, sur l’existence d’un ES en France de la Société, le rôle de M. S et l’assujettissement de la Société à l’IS.
M.S a été condamné à une peine d'emprisonnement de dix mois avec sursis et au paiement des impôts fraudés et des pénalités y afférentes solidairement avec la Société.
2. Garanties protectrices de la Convention
M. S a formé un pourvoi en cassation contre l'arrêt de la Cour d'appel de Paris. M. S invoquait qu’il avait été privé :
- d’une part, de son droit à un procès équitable et au respect du principe de sécurité juridique puisque la solution donnée sur la question déterminante de l’existence d’un ES avait déjà été tranchée de manière définitive par la CAA,
- et, d’autre part, d’une protection effective contre les poursuites et condamnations arbitraires puisque les mêmes faits ne peuvent être qualifiés différemment par le juge fiscal et pénal.
Enfin, M S ne pouvait être poursuivi deux fois pour les mêmes faits.
Dès lors, l’atteinte aux droits de M S à un procès équitable et au principe de sécurité juridique garanti par l’article 6§1 de la Convention était caractérisée comme celle au principe de légalité des délits et des peines (article 7 de la Convention). La règle « non bis in idem » qui interdit de poursuivre ou juger une personne sur les mêmes faits alors qu’une première décision a été rendue (article 4 du Protocole n°7) n’avait également pas été respectée.
La Cour de Cassation, en dépit des conclusions de l'Avocat général favorables à la cassation de l'arrêt de la Cour d'appel de Paris sur le fondement de l'article 6§1, rejetait le pourvoi de M. S considérant principalement que la décision définitive du juge administratif ne portait pas sur les mêmes faits que celle du juge pénal.
3. Question soumise à la Cour
La Cour a été saisie de ces atteintes. La requête visait indirectement à remettre en cause la portée très large du principe d’indépendance des juridictions pénales et fiscales en France.
3.1 Indépendance des procédures pénales et fiscales
Le juge pénal dispose en application de la loi d’une plénitude de juridiction pénale et administrative de sorte qu’il n’a pas en principe à surseoir à statuer dans l’attente de la décision du juge fiscal.
Par six arrêts du 11 septembre 2019, la Chambre criminelle de la Cour de cassation n’a fait qu’atténuer cette jurisprudence en offrant la simple faculté au juge pénal de surseoir à statuer dans l’attente des décisions du juge fiscal et dans le cas uniquement de l’existence d’un risque sérieux de contradiction entre les décisions du juge fiscal et du juge pénal.
Le Conseil constitutionnel avait à l’époque des faits et de la procédure, par ses décisions du 24 juin 2016 (n°2016-545 QPC et n°2016-546 QPC, § 13), jugé que les dispositions de l’article 1741 du Code général des impôts (CGI) ne permettaient pas qu’un prévenu qui a été déchargé de l’impôt par une décision juridictionnelle devenue définitive pour un motif de fond puisse être condamné pour fraude fiscale. Mais la Cour de cassation, au cas d’espèce avait jugé que cette réserve d’interprétation était inapplicable au motif principal que l’impôt objet du dégrèvement devait être le même que celui qui avait fondé les poursuites pénales pour fraude fiscale.
La question soumise consistait ainsi à limiter l’étendue de l’indépendance du juge pénal vis-à-vis du juge fiscal.
3.2 Reconnaissance de la France et décision de la Cour
La jurisprudence de la Cour est constante. La remise en cause de la solution apportée à un litige par une décision définitive dans le cadre d’une autre procédure judiciaire peut porter atteinte à l’article 6 de la Convention dans la mesure où elle peut rendre illusoire le droit à un tribunal et enfreindre le principe de sécurité juridique (Cf notamment CEDH, 16 juillet 2013, n° 23456/04, Siegle c. Roumanie). Porte ainsi atteinte au principe de sécurité juridique, une nouvelle appréciation des faits par la chambre pénale de la Cour d’appel qui est radicalement opposée à l’arrêt définitif et antérieur de la chambre commerciale de la même Cour (CEDH, n° 25129/06, Lungu et autres).
L’affaire Lungu était similaire au cas soumis.
Devant la Cour, la France a reconnu que « la divergence d’appréciation, par la Cour de cassation d’un point en litige qui avait fait l’objet d’une décision définitive, a enfreint le principe de sécurité juridique au sens de l’article 6§1 de la convention » et elle a proposé une compensation financière. Malgré la volonté de M.S d’obtenir une décision au fond, la Cour a donné acte de la décision de reconnaissance de la France et rayé l’affaire du rôle en considérant que la possibilité d’obtenir la réouverture de la procédure pénale[2] et la compensation financière non imposable octroyée par la France (7.200€) outre les dépens permettaient d’effacer les conséquences de la condamnation pénale.
3.3 Portée de la décision de donner acte de la reconnaissance de la France
Une décision de donner acte ne constitue pas une décision au fond de condamnation de la France.
Néanmoins, la décision de la Cour est sans ambiguïté notamment sur la portée de principe de la solution Lungu.
La Cour fait écho aux conclusions de l’avocat général de la Cour de cassation :
« La Cour relève que les questions soulevées par la requête sont proches de celles qu’elle a examinées notamment dans Gök et autres c. Turquie (nos 71867/01 et 3 autres, §§ 57 à 62, 27 juillet 2006), Esertas c. Lituanie (no 50208/06, §§ 23 à 32, 31 mai 2012) et, plus particulièrement, dans Lungu et autres c. Roumanie (no 25129/06, §§ 37 à 48, 21 octobre 2014). La présente affaire s’inscrit donc dans le cadre d’une jurisprudence bien établie de la Cour. Elle constate par ailleurs que le montant de la réparation proposée est analogue à ceux alloués dans des affaires similaires. »
La France a insisté sur la portée limitée de sa reconnaissance au cas d’espèce à une application différentiée des critères constitutifs de l’ES dans la convention fiscale par le juge fiscal et pénal et à l’application d’impôts différents au cas d’espèce.
Pourtant, l’existence de plusieurs points de vue sur le sujet ne constituait pas un motif suffisant de justification de l’atteinte au principe de sécurité juridique selon la jurisprudence de la Cour.
L’absence de condamnation de la France ne réduit pas la portée réelle de la reconnaissance de la France et rappelle au juge répressif le droit des prévenus à un procès équitable et au respect d’une réelle sécurité juridique.
Article paru dan Option Finance le 26/06/2023
[1] Je remercie chaleureusement Claire Rameix-Séguin, chez SCP Duhamel Rameix Gury Maitre, avec qui nous avons fait équipe. Claire a porté l’affaire devant la Cour de cassation et la Cour.
[2] CEDH, cinquième section, 4 mai 2023, n° 79356/17, Stassart c. France.
[3] Evolution de l’interprétation de l’article 622 du Code de procédure pénale avec la possibilité d’obtenir la réouverture d’une procédure pénale sur le fondement non seulement d’une décision au fond mais aussi d’une déclaration unilatérale de la France.
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