Autres mesures intéressant les particuliers

Pour l’impôt dû au titre de l’année 2024 et des années suivantes, le barème progressif de l’impôt sur le revenu est revalorisé.

Par ailleurs, les grilles du taux par défaut du prélèvement à la source sont actualisées pour les revenus perçus ou réalisés à compter du premier jour du troisième mois suivant la promulgation de la loi.

A compter du 10 octobre 2024, compte tenu des modifications apportées à l’article L 221-31 du code monétaire et financier, les titres éligibles au plan d’épargne en actions (PEA) comprennent notamment les droits préférentiels de souscription aux augmentations de capital mentionnés à l’article L 225-132 du code de commerce sous certaines conditions, notamment qu’ils soient attribués au titulaire du plan à raison des titres des sociétés concernées qu’il y détient.

Il est interdit d’inscrire sur le PEA des bons ou droits de souscription d’actions ainsi que les titres souscrits en exercice de ces bons ou droits. S’agissant des droits ou bons de souscription ou d’attribution figurant dans un PEA ou dans un PEA-PME avant le 10 octobre 2024, le titulaire du plan peut les retirer du plan en effectuant sur celui‑ci, dans un délai de deux mois à compter de la date de ce retrait, un versement compensatoire en numéraire d’un montant égal à la valeur de ces droits ou bons appréciées à cette même date.

A compter de la même date, il est interdit d’inscrire des bons de souscription de parts de créateurs d’entreprise (BSPCE) et les titres souscrits en exercice de ces bons sur un plan d’épargne entreprise (PEE). S’agissant des titres souscrits en exercice de BSPCE figurant dans un PEE avant le 10 octobre 2024, un dispositif similaire à celui évoqué plus haut à propos du PEA peut s’appliquer.

Pour les BSPCE dont la souscription est intervenue à compter du 1er janvier 2025, l’article 163 bis G du CGI distingue selon la nature du gain :

- ainsi, l’avantage salarial, égal à la différence entre la valeur des titres souscrits au jour de l’exercice des BSPCE attribués et le prix d’acquisition des titres fixé au jour de l’attribution de ces bons, est soumis à l’impôt sur le revenu au taux forfaitaire de 12,8 % ou, sur option du bénéficiaire, au barème de droit commun de l’impôt sur le revenu. Si le bénéficiaire exerce son activité dans la société depuis moins de trois ans, l’avantage est imposé au taux forfaitaire de 30 %, sans possibilité d’opter pour l’imposition au taux progressif de l’impôt sur le revenu. L’avantage salarial (gain d’exercice) est imposé au titre de l’année de disposition, de cession, de conversion au porteur ou de mise en location des titres souscrits en exercice de bons ;

- le gain de cession, égal à la différence entre le prix de cession des titres souscrits en exercice des bons attribués et la valeur des titres souscrits au jour de l’exercice de ces bons, est imposé selon le régime des plus-values de cession de valeurs mobilières. Il peut donc notamment bénéficier des mécanismes de sursis ou de report d’imposition.

S’agissant des BSPCE, une mesure de coordination entre l’article 163 bis G du CGI et les articles du code de commerce relatifs aux augmentations de capital est prévue.

Pour la détermination de la plus ou moins-value de cession d’un bien qui a été donné en location meublée non professionnelle (LMNP), les amortissements qui ont été déduits pendant la période de location sont portés en déduction du prix d’acquisition (sauf ceux constitutifs de dépenses de travaux ajoutées au prix d’acquisition). Cette minoration ne s’applique toutefois pas à certains types de logements, tels que notamment les résidences de services seniors et étudiantes ou certains établissements pour personnes âgées ou handicapées.

Cette mesure s’applique aux cessions réalisées à compter du lendemain de la promulgation de la loi de finances pour 2025.

On sait que le Conseil d’État a récemment jugé que la condition de domiciliation fiscale hors de France entraînant l’application de la retenue à la source prévue à l’article 182 A du CGI doit s’apprécier au regard des dispositions légales prévues à l’article 4 B du CGI, indépendamment de la « résidence fiscale » au sens des conventions fiscales internationales (CE, 5 février 2024, n° 469771, Sté Axa Group Opérations).

Dans un communiqué du 29 avril 2024, la DGFiP avait précisé que la règle de la primauté de la notion de résident en droit conventionnel sur celle de domicile fiscal en droit interne restait en vigueur et que cette doctrine serait légalisée dans la loi de finances pour 2025 (DGFiP, communiqué de presse n° 1809, 29 avril 2024).

Tel est l’objet de l’article 23 du projet de loi de finances, inchangé par la commission mixte paritaire, qui prévoit de modifier l’article 4 B du CGI afin que celui-ci indique que les personnes qui satisfont à l’un au moins des critères de domiciliation fixés aux a à c de l’article 4 B du CGI ne peuvent être considérées comme ayant leur domicile fiscal en France lorsqu’elles ne sont pas regardées comme résidentes de France par une convention fiscale relative aux doubles impositions.

Le délai de reprise offert à l’administration fiscale est étendu lorsqu’elle entend remettre en cause le domicile fiscal étranger déclaré par les contribuables personnes physiques.

L’exposé des motifs de l’amendement sénatorial à l’origine de cette règle explique qu’afin de se soustraire en France à tout ou partie de leurs obligations fiscales, des particuliers se déclarent domiciliés à l’étranger alors que leur domicile fiscal est en réalité situé en France. Pour remettre en cause ces fausses domiciliations, l’administration fiscale doit mener des investigations approfondies, longues et complexes afin de caractériser la domiciliation effective en France.

Le délai de reprise de droit commun de trois ans n’est pas suffisant pour mener à bien ces recherches et établir les impositions qui en résultent. En effet, actuellement, l’administration ne peut se prévaloir du délai de reprise allongé de dix ans qu’à l’égard des contribuables qui ont omis de déclarer des comptes détenus ou contrats de capitalisation souscrits à l’étranger et pour les seuls avoirs figurant sur ces comptes.

Le texte étend donc ce délai de dix ans à l’ensemble des situations dans lesquelles l’administration remet en cause une fausse domiciliation fiscale à l’étranger.

L’exposé des motifs précisait que ce nouveau délai de reprise s’appliquerait à l’impôt sur le revenu, à l’impôt sur la fortune immobilière, aux droits de mutation à titre gratuit et aux délais de reprise arrivant à expiration à compter du 1er janvier 2025. Compte tenu de l’adoption tardive de la loi de finances et de ce qu’indique l’article 1er II 3° de la loi (à savoir que la présente loi s’applique, pour les dispositions fiscales portant sur des matières autres que l’impôt sur le revenu et l’impôt sur les sociétés, à compter du lendemain de sa publication), cette précision semble devoir être adaptée pour viser les délais de reprise arrivant à expiration à compter du lendemain de la publication de la loi de finances.

Afin de clarifier le droit applicable en matière de plans d’investissement des dirigeants et salariés, notamment suite aux décisions rendues par le Conseil d’Etat en matière de « management packages », le Sénat a adopté une règle, ultérieurement affinée en CMP, soumettant au régime des plus-values des particuliers prévu à l’article 150-0 A du CGI les gains nets réalisés sur des titres lorsqu’ils ont été souscrits ou acquis par des salariés ou dirigeants ou attribués à ceux-ci, en lien avec l’exercice de leurs fonctions au sein de la société émettrice ou de toute société liée à elle par une relation capitalistique, dans la limite d’un montant déterminé par application au prix payé pour la souscription ou l’acquisition desdits titres d’un multiple de la performance financière de la société émettrice sur la période de détention, diminué dudit prix de souscription ou d’acquisition.

Un nouvel article 163 bis H du CGI définit ainsi un seuil en-deçà duquel le gain réalisé pourra être considéré comme une plus-value et au-delà duquel le gain réalisé sera nécessairement considéré comme une rémunération, imposé en tant que traitement et salaire, dès lors qu’il est lié à la qualité de salarié du bénéficiaire.

Ces nouvelles règles en matière d’impôt sur le revenu s’appliquent aux cessions réalisées à compter du lendemain de la promulgation de la loi de finances.

La règle nouvelle tire les conséquences de cette réforme en matière de prélèvements sociaux.

Le nouveau texte institue enfin une contribution salariale libératoire de 10% assise sur le montant des gains nets réalisés sur des titres souscrits ou acquis par des salariés ou dirigeants ou attribués à ceux-ci, en lien avec l’exercice de leurs fonctions au sein de la société émettrice ou de toute société dans laquelle celle-ci détient directement ou indirectement une quote-part du capital, lorsque ces gains sont imposés à l’impôt sur le revenu suivant les règles de droit commun des traitements et salaires.

Cette nouvelle contribution s’applique aux cessions réalisées entre le lendemain de la promulgation de la loi de finances et le 31 décembre 2027.

L’article 163 quinquies B du CGI prévoit que les personnes physiques qui prennent l'engagement de conserver, pendant cinq ans au moins à compter de leur souscription, des parts de fonds communs de placement à risques ou de fonds professionnels de capital investissement sont exonérées de l'impôt sur le revenu à raison des sommes ou valeurs auxquelles donnent droit les parts concernées.

Un amendement avait été adopté par le Sénat afin de permettre à l’acquéreur de parts de fonds de capital investissement d’être éligible au même régime qu’un souscripteur sous réserve qu’il respecte à son tour les conditions de conservation de parts et de réinvestissement des distributions du fonds pendant la même période que le souscripteur initial.

Cette disposition a toutefois été supprimée à l’issue des travaux de la CMP.

La mesure de monétisation des RTT, inscrite au 1er alinéa du I de l’article 5 de la loi n°2022-1157 de finances rectificative pour 2022 du 16 août 2022, est reconduite jusqu’au 31 décembre 2026 (au lieu du 31 décembre 2025).

Rappelons que cette mesure permet à un salarié, avec l’accord de son employeur, quelle que soit la taille de l’entreprise, de demander à renoncer à tout ou partie des journées ou demi‑journées de repos acquises en application d’un accord ou d’une convention collective instituant un dispositif de réduction du temps de travail, et d’obtenir en échange une majoration de salaire au moins égale au taux de majoration de la première heure supplémentaire applicable dans l’entreprise. Ces rémunérations supplémentaires ouvrent droit au bénéfice de la réduction de cotisations salariales et de la déduction forfaitaire de cotisations patronales sur les heures supplémentaires, et ouvrent aussi droit au bénéfice de l’exonération d’impôt sur le revenu applicable aux heures supplémentaires.

La mesure, inscrite à l’article 5 de la loi n° 2021-1900 de finances pour 2022 est prorogée en 2025.

Rappelons qu’elle prévoit que les sommes remises volontairement par les clients pour le service, soit directement aux salariés, soit à l’employeur et reversées par ce dernier au personnel en contact avec la clientèle sont exclues de l’assiette de toutes les cotisations et contributions sociales d’origine légale ou conventionnelle et sont exonérées des participations, taxes et contributions sur les salaires, sous certaines conditions de rémunération des salariés en question. Les sommes sont aussi exonérées d’impôt sur le revenu chez leurs bénéficiaires, mais sont comprises dans le revenu fiscal de référence défini au 1° du IV de l’article 1417 du CGI.

Pour les acquisitions de biens constituant pour l’acquéreur une première propriété au sens du I de l’article L. 31‑10‑3 du code de la construction et de l’habitation, le conseil départemental peut, sur délibération, réduire le taux de la taxe de publicité foncière ou du droit d’enregistrement prévu à l’article 1594 D du CGI, ou décider de leur exonération. Cette réduction ou cette exonération est subordonnée à la condition que l’acquéreur prenne l’engagement d’affecter le bien exclusivement et de manière continue à l’usage de sa résidence principale pendant une durée minimale de cinq ans à compter de son acquisition.

Par ailleurs, les conseils départementaux peuvent relever le taux de la taxe de publicité foncière ou du droit d’enregistrement prévu à l’article 1594 D du CGI au-delà de 4,50 %, sans que ce taux excède 5 % pour les actes passés et les conventions conclues entre le 1er avril 2025 et le 31 mars 2028. Cette mesure n’est toutefois pas applicable lorsque le bien acquis constitue pour l’acquéreur une première propriété au sens du I de l’article L. 31‑10‑3 susvisé et qu’il est destiné à l’usage de sa résidence principale.

L’entrée en vigueur de ces mesures dépend de la date des délibérations des conseils départementaux.

Les plus-values réalisées par les personnes physiques et les sociétés relevant des articles 8 à 8 ter du CGI au titre de la cession d’un droit de surélévation bénéficient d’une exonération d’impôt sur le revenu et de prélèvement sociaux, à condition que le cessionnaire s’engage à réaliser et à achever des locaux destinés exclusivement à l’habitation dans un délai de quatre ans à compter de la date d’acquisition (CGI, art. 150 U). Cette exonération, actuellement prévue pour les cessions intervenues jusqu’au 31 décembre 2024, est prorogée jusqu’au 31 décembre 2026 (art. 85).

Par ailleurs, alors que la loi de finances pour 2024 avait prorogé jusqu’au 31 décembre 2025 le dispositif d’exonération des plus-values immobilières en cas de cession d’immeubles destinés au logement social (prévu par le 7° du II de l’article 150 U du CGI), elle avait prévu que cette prorogation ne concernait pas les cessions directes de biens situés en Corse (IV de l’article 9 de la loi n° 2023-1322). Le IV de l’article 9 de la loi n° 2023-1322 du 29 décembre 2023 de finances pour 2024 est abrogé, permettant ainsi de rendre applicable en Corse l’exonération précitée (art. 86). Enfin, on sait que pour la détermination de l’assiette imposable à l’impôt sur le revenu, un abattement prévu par le 1° du A du I de l’article 150 VE du CGI s’applique notamment aux plus-values résultant de la cession de terrains à bâtir, de biens immobiliers ou de droits relatifs à ces mêmes biens situés dans des zones tendues du territoire. Cet abattement n’est pas applicable aux cessions de terrains, de biens ou de droits situés en Corse (art. 86).

Une mesure codifiée à l’article 790 A bis du CGI permet d’exonérer de droits de mutation à titre gratuit (DMTG) certains dons de sommes d’argent consentis pendant la période courant du lendemain de la promulgation de la loi de finances pour 2025 au 31 décembre 2026 dans le cadre familial. Sont concernés les dons affectés par le donataire, au plus tard le dernier jour du sixième mois suivant le versement, à l’acquisition ou d’un immeuble neuf ou en l’état futur d’achèvement ou à certains travaux de rénovation énergétique effectués dans son habitation principale.

L’exonération de DMTG est  remise en cause si le donataire n’a pas conservé comme résidence principale ou n’a pas affecté à la  location  à usage d’habitation principale le logement pendant une durée de cinq ans. , Lorsque les dons ont été affectés à certains travaux, l’exonération est remise en cause si le donataire n’a pas affecté à son habitation principale pendant cinq ans le logement ayant bénéficié de ces travaux. L’exonération s’applique dans la double limite de 100 000 € par un même donateur à un même donataire et de 300 000 € par donataire.

Elle n’est pas applicable aux dépenses au titre desquelles le donataire a bénéficié de certains avantages fiscaux.

Est exonérée d’impôt sur le revenu l’indemnité versée au salarié en vertu de l’article L. 1235-16 du code du travail, c’est-à-dire lorsque la décision de validation ou d’homologation par l’autorité administrative d’un plan de sauvegarde de l’emploi (PSE) est annulée en raison d’un motif autre que l’insuffisance de motivation, l’absence ou l’insuffisance du PSE et que le salarié n’est pas réintégré dans l’entreprise. En l’absence d’entrée en vigueur spécifique, cette mesure est applicable à l’impôt sur le revenu dû au titre des années 2025 et suivantes.

Diverses mesures sont adoptées afin d’aligner le traitement juridique de la défaillance déclarative, en cas de détention d’actifs numériques à l’étranger, sur celui applicable aux comptes bancaires et contrats de capitalisation détenus à l’étranger. Ces mesures renforcent les pouvoirs de contrôle et de sanction de l’administration fiscale.