Les politiques publiques en faveur du logement incluent en France, depuis 30 ans, l’application d’un taux réduit de la TVA à une grande diversité d’opérations immobilières allant de la construction, la rénovation et certains travaux d’entretien de logements locatifs, à des opérations visant à faciliter l’accession sociale à la propriété.
L’objectif est toujours le même : limiter la charge que constitue la TVA dans un domaine d’activité dans lequel évoluent essentiellement des non-récupérateurs de cette taxe. Le secteur du logement locatif est en effet largement exonéré (sauf pour les logements dont la location est assortie de prestations annexes – voir para-hôtellerie et logement résidentiel avec services) et comme tel, n’ouvre aucun droit à déduction sur la taxe d’amont. Celui de l’accession s’adresse à des ménages, consommateurs finaux au regard de la TVA.
S’agissant de mesures très sectorielles, la liste des opérations éligibles au taux réduit de la TVA est longue et évolue régulièrement.
L’objectif de cette présentation n’est pas d’en faire un exposé exhaustif, mais de mettre l’accent sur celles qui sont le plus régulièrement évoquées avec nos équipes afin d’en faire ressortir les caractéristiques essentielles.
Les opérations éligibles peuvent être classées en trois catégories : le logement locatif social, le logement locatif intermédiaire et l’accession sociale à la propriété.
Elles présentent une caractéristique commune importante et très inhabituelle en matière de TVA : la loi prévoit une remise en cause du taux réduit lorsque certaines conditions de son application (qui étaient par hypothèse réunies au moment de la réalisation de l’opération) ne sont plus respectées dans les années qui suivent. Le délai est, selon le dispositif, de 15 ans à 20 ans à compter du fait générateur de l’opération taxée au taux réduit, avec néanmoins des aménagements pour tenir compte de circonstances particulières. L’objectif est évidemment de lutter contre le risque d’ouvrir des opportunités à des opérateurs qui seraient avant tout à la recherche de profits maximisés grâce à une fiscalité privilégiée à l’entrée.
Attention donc à ne pas perdre de vue cette période postérieure à la réalisation de l’opération.
Le logement locatif social (LLS)
Livraison et livraison à soi-même de logements neufs
Un logement locatif social est un logement auquel s'applique l'aide personnalisée au logement. Il fait à ce titre l’objet d’une convention passée avec le représentant de l’Etat.
Le taux réduit de la TVA bénéficie aux livraisons et aux livraisons à soi-même de logements à condition qu’elles soient financées par l’un des prêts réglementés exposés par la suite et toujours sous la réserve que le destinataire soit bénéficiaire des aides ou prêts ouvrant droit à l’aide personnalisée pour le logement livré (ou qu’il s’agisse de l’Association Foncière Logement).
Les conditions de financement pour bénéficier de la TVA au taux réduit peuvent être schématisées de la manière suivante :
L'application du taux réduit aux livraisons d'immeubles est subordonnée à la production par le vendeur d'une attestation notariée ou d'une copie de l'acte de vente précisant que les conditions de financement et d’engagement de l’acquéreur quant à la location sont réunies. Lorsque l’acquéreur n’a pas obtenu le prêt au moment de l’acquisition, l’administration admet que le taux réduit puisse néanmoins s’appliquer s’il est établi que des démarches étaient en cours en vue de son obtention et si celle-ci intervient au plus tard dans les 6 mois du fait générateur de la livraison.
Cession de droits démembrés
Lorsque les logements font l’objet d’un démembrement de propriété, le taux réduit de la TVA s’applique à la cession de la nue-propriété ou de l’usufruit est appréciée si l'usufruitier bénéficie du prêt réglementé et a conclu la convention conditionnant l'application de l'aide personnalisée au logement.
Le logement locatif intermédiaire (LLI)
Pour bénéficier d’une taxation au taux réduit de 10 %, la livraison du logement doit répondre cumulativement à plusieurs conditions tenant au destinataire de l’opération (le bailleur), au preneur, au loyer et au logement lui-même :
L’accession sociale
L’accession sociale peut se faire directement, lorsque les ménages acquièrent la propriété du logement ou en passant par différentes structurations juridiques ayant pour objet de dissocier le foncier des constructions. Le bail réel solidaire (BRS) est une illustration de cette dernière stratégie : un organisme foncier solidaire est propriétaire du foncier sur lequel il consent à un ménage répondant à des conditions de ressources prédéfinies un bail constitutif de droits réels sur une longue période. Le ménage achète uniquement les constructions.
Différentes mesures de taxation au taux réduit de la TVA sont prévues pour accompagner ces dispositifs.
L’accession directe
La TVA est susceptible de s’appliquer au taux de 5,5 % aux livraisons de logements neufs qui répondent cumulativement à des conditions de prix de vente et de localisation des logements :
Le bail réel solidaire (BRS)
La loi prévoit une application assez large du taux réduit de 5,5 % dans le cadre du BRS
Il en va ainsi des livraisons à un organisme de foncier solidaire et des livraisons à soi-même effectuées par ce dernier, d'immeubles destinés, le cas échéant après travaux, à faire l'objet d'un BRS ainsi que de la cession de droits réels immobiliers objets du bail.
Ces mesures permettent désormais de couvrir l’ensemble des opérations réalisées dans le cadre d’un BRS opérateur (bail réel consenti par l’OFS à un promoteur qui cède les droits et les constructions à réaliser à un ménage éligible), mais aussi d’un BRS occupant avec la taxation d’une livraison à soi-même du logement au taux réduit à l’achèvement des constructions.
La mise en œuvre pratique de ces différents dispositifs de taxation au taux réduit (et ceux que nous n’avons pas exposés ici) soulève de très nombreuses questions pour différentes raisons. Les dispositions fiscales renvoient souvent à des textes éparpillés dans différents codes ou décrets, et le cheminement peut s’avérer incertain.
Elles ont en outre subi des modifications fréquentes au cours des dernières années, qui compliquent parfois l’identification même des conditions applicables. L’administration fiscale elle-même peine à suivre le rythme et ses commentaires publiés au BOFIP ne sont plus à jour.
Les conditions d’emplacement dans la limite de certaines zones et la couverture de ces zones par des convention soulèvent aussi des difficultés pratiques pour les opérateurs qui ne savent plus concrètement s’ils peuvent revendiquer l’application du taux réduit ou non au titre de leurs opérations.
Nos équipes travaillent régulièrement avec les promoteurs et les organismes de logements sociaux. N’hésitez pas à les contacter sur ces problématiques particulièrement complexes notamment pour vous assurer (par exemple, via des demandes de rescrit) que vos opérations sont éligibles à ces taux réduits.
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