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Mitteilungspflicht für grenzüberschreitende Steuergestaltungen

EU Mandatory Disclosure Regime (MDR)

(Stand: 30. August 2023)

EU-Richtlinie DAC 6 – Mitteilungspflichten für grenzüberschreitende Steuergestaltungen

Am 25. Juni 2018 ist die Richtlinie (EU) 2018/822 des Rates vom 25. Mai 2018 zur Änderung der EU-Amtshilferichtlinie 2011/16/EU in Kraft getreten. Kurz gesagt verpflichtet die auch als DAC 6 bezeichnete Richtlinie Intermediäre – und subsidiär Steuerpflichtige  – dazu, Informationen über bestimmte grenzüberschreitende Steuergestaltungen  an die Finanzbehörden zu melden, wenn die Gestaltungen gewisse Kennzeichen  (sogenannte „hallmarks“) erfüllen. Ziel der EU-weiten Mitteilungspflichten ist, mit mehr Transparenz gegen potenziell aggressive Steuerplanungen vorzugehen. Möglicherweise schädliche Strukturen sollen für die Mitgliedstaaten frühzeitiger erkennbar werden und Erosionen des nationalen Steuersubstrats durch die schnellere Anpassung von Steuergesetzen verhindert werden können. Wenngleich sogenannte aggressive oder potenziell aggressive Gestaltungen im Fokus stehen, ist der Anwendungsbereich der Richtlinie sehr weit gefasst und kann auch für bekanntermaßen legale Standardgestaltungen und praxisübliche Transaktionen mit grenzüberschreitendem Bezug Mitteilungspflichten auslösen.

DAC 6 war von den EU-Mitgliedstaaten bis zum 31. Dezember 2019 in nationales Recht umzusetzen. Seit dem 1. Juli 2020 sind die neuen Regelungen anzuwenden. Der erste Informationsaustausch unter den EU-Mitgliedstaaten startete am 31. Oktober 2020.

MDR Zeitplan Anwendung Mitteilungspflichten

Umsetzung der DAC 6 in Deutschland 

In Deutschland wurde die EU Richtlinie mit dem am 21. Dezember 2019 verkündeten und am 1. Januar 2020 in Kraft getretene Gesetz zur Einführung einer Pflicht zur Mitteilung grenzüberschreitender Steuergestaltungen (BGBl I 2019, 2875) in nationales Recht umgesetzt und dazu die §§ 138d bis 128k AO in die Abgabenordnung aufgenommen.

Die (finanzbehördliche) Auslegung und Anwendung des Gesetzes wird durch ein Anwendungsschreiben des Bundesministerium der Finanzen (BMF) vom 29. März 2021 flankiert. Dieses Anwendungsschreiben wurde zuletzt mit BMF-Schreiben vom 23. Januar 2023 geändert. Für eine Übersicht der geltenden BMF Schreiben zu DAC 6 siehe auch hier auf der Website des Bundeszentralamt für Steuern (BZSt).

Update: Aktueller Gesetzesentwurf zum Wachstumschancengesetz sieht Mitteilungspflicht nun auch für innerstaatliche Steuergestaltungen vor

Während der Umsetzung von DAC 6 wurde bereits die Einführung einer Mitteilungspflicht auch für innerstaatliche Steuergestaltungen diskutiert, im damaligen Gesetzgebungsverfahren aber wieder verworfen. Allerdings stand seitdem zu erwarten, dass die – 2021 auch im Koalitionsvertrag der Regierungsparteien vereinbarte – Ausweitung der Mitteilungspflichten auf nationale Sachverhalte grundsätzlich noch folgen wird. 

Dies bestätigte bereits der am 17. Juli 2023 veröffentlichte Referentenentwurf eines Gesetzes zur Stärkung von Wachstumschancen, Investitionen und Innovation sowie Steuervereinfachung und Steuerfairness (Wachstumschancengesetz):.

Neben punktuellen Änderungen bei den bestehenden Regelungen zur Mitteilungspflicht für grenzüberschreitende Steuergestaltungen (§§ 138 d ff. AO) sieht der Referentenentwurf die Ausweitung der bereits eingeführten Mitteilungspflichten auf innerstaatliche Steuergestaltungen vor (neue §§ 138 l bis n AO-E)

Der am 30. August veröffentlichte Regierungsentwurf des Gesetzes hat die geplanten Neuregelungen in bestimmten Bereichen nochmal angepasst: 

Wachstumschancengesetz – Mitteilungspflichten für innerstaatliche Steuergestaltungen geplant Update #1.

Die Mitteilungspflichten für grenzüberschreitende Steuergestaltungen im Kurzüberblick

Der sachliche Anwendungsbereich der Mitteilungspflichten erstreckt sich im Wesentlichen auf die erfasste Steuerart, die grenzüberschreitende Gestaltung sowie bestimmte Kennzeichen der Gestaltung:

Erfasste Steuerart
Unter die Anzeigepflicht für grenzüberschreitende Steuergestaltungen fallen beispielsweise die Einkommen-, Körperschaft-, Gewerbe-, Erbschaft-, Schenkung- und Grunderwerbsteuer. Ausgenommen sind dagegen die (Einfuhr-)Umsatzsteuer, Zölle und harmonisierte Verbrauchsteuern (wie die Energie-, Strom-, Branntwein- oder Tabaksteuer) sowie Sozialversicherungsbeiträge und Gebühren.

Grenzüberschreitender Charakter der Gestaltung
Gestaltungen sind nach DAC 6 dann mitteilungspflichtig, wenn bestimmte grenzüberschreitende Elemente erfüllt sind, wie insbesondere die Betroffenheit mehr als eines EU-Mitgliedstaates oder unter bestimmten Umständen mindestens eines Mitgliedstaates und eines oder mehrerer Drittstaaten.

Kennzeichen der Gestaltung – Überblick
Eine grenzüberschreitende Gestaltung ist mitteilungspflichtig, wenn sie mindestens ein bestimmtes Kennzeichen i. S. d. DAC 6 erfüllt. Hinsichtlich der Kennzeichen einer Gestaltung ist zu differenzieren zwischen Kennzeichen, die bereits unabhängig von einem steuerlichen Vorteil der Gestaltung mitteilungspflichtig sind, und solchen Kennzeichen, die nur im Zusammenhang mit der Erfüllung des sogenannten "Main benefit"-Tests eingreifen. Dieser Relevanztest gilt im Wesentlichen als erfüllt, wenn der zu erwartende Hauptvorteil oder einer der Hauptvorteile der Gestaltung die Erlangung eines steuerlichen Vorteils ist. 

Kennzeichen Steuergestaltung

Überblick Kennzeichen zur Mitteilungspflicht für grenzüberschreitende Steuergestaltungen: DAC 6-Kennzeichen gem. Anhang IV Teil II Kategorie A-E; umgesetzt durch § 138e AO (Abgabenordnung) in der am 1. Januar 2020 in Kraft getretenen Fassung. 

Wen trifft die Mitteilungspflicht für Steuergestaltungen?

Intermediäre

Die Mitteilungspflicht für grenzüberschreitende Steuergestaltungen trifft in erster Linie sogenannte Intermediäre. Dies sind nach der vorgesehenen Legaldefinition vor allem Personen, die eine meldepflichtige grenzüberschreitende Gestaltung konzipieren, vermarkten, organisieren, zur Nutzung bereitstellen oder deren Umsetzung durch Dritte verwalten. 

Die Mitteilungspflicht knüpft an die Mitwirkung bei den verschiedenen Stadien einer Steuergestaltung – von ihrer Entstehung bis hin zu ihrer Umsetzung – an. Wer hingegen lediglich bei der Verwirklichung einzelner Teilschritte einer grenzüberschreitenden Steuergestaltung mitgewirkt hat, ohne dies zu wissen und auch ohne dies vernünftigerweise erkennen zu müssen, soll laut Gesetzesbegründung kein Intermediär sein.

Die Qualifikation als Intermediär ist zudem nicht von einer bestimmten Berufsgruppe abhängig. Neben Angehörigen der rechts-, steuerberatenden und wirtschaftsprüfenden Berufe können in der Praxis vor allem Finanzdienstleister wie Banken, Fondsinitiatoren und Versicherungen sowie Vermögens- und Anlageberater einschließlich Family Offices von den Mitteilungspflichten betroffen sein. Darüber hinaus können insbesondere auch Konzernfinanzierungsgesellschaften in den Kreis der mitteilungspflichtigen Personen fallen.

Darüber hinaus muss der Intermediär dem Rechtsraum der EU verbunden sein, indem er z. B. in einem EU-Mitgliedstaat ansässig ist oder eine Betriebsstätte in einem Mitgliedstaat betreibt, durch die Dienstleistungen für die betreffende Gestaltung erbracht werden. Weist der Intermediäre einen konkreten Inlandsbezug zu Deutschland auf (ist z. B. in Deutschland ansässig), ist er folglich auch in Deutschland meldepflichtig.

Hinweis: Eine Steuergestaltung kann grundsätzlich auch in mehreren EU-Mitgliedstaaten meldepflichtig sein, wenn entweder ein Intermediär in mehreren EU-Mitgliedstaaten einen Inlandsbezug aufweist oder wenn mehrere Intermediäre mit unterschiedlichen Inlandsbezügen an der Gestaltung beteiligt sind. Für die Mitteilungspflicht eines (inländischen) Intermediärs ist es zudem unerheblich, ob speziell Deutschland von der grenzüberschreitenden Steuergestaltung betroffen ist oder die Auswirkungen ausschließlich im Ausland eintreten. 

Nutzer (Steuerpflichtige)

Existiert z. B. kein mitteilungspflichtiger Intermediär oder ist dieser aufgrund beruflicher Verschwiegenheitspflichten – z. B. bei Rechtsanwälten, Steuerberatern und Wirtschaftsprüfern – (teilweise) von den Mitteilungspflichten befreit, können unter Umständen auch die Nutzer (Steuerpflichtige) der Steuergestaltung mitteilungspflichtig sein. Als Nutzer kommen dabei alle Personen in Betracht, denen eine meldepflichtige grenzüberschreitende Gestaltung zur Umsetzung bereitgestellt wird, die bereit sind, eine solche umzusetzen oder die bereits den ersten Schritt zur Umsetzung einer solchen Gestaltung getan haben.

Insbesondere bei grenzüberschreitenden Steuergestaltungen, die ein Nutzer (für sich) selbst konzipiert (Inhouse-Gestaltungen), sind die für Intermediäre geltenden Vorschriften entsprechend anzuwenden. Den Nutzer trifft in diesem Fall eine originäre Mitteilungspflicht. In anderen EU-Mitgliedstaaten hat der Nutzer u. U. sicherzustellen, dass der Intermediär seinen Mitteilungspflichten nachkommt – andernfalls kann die Mitteilungspflicht auf den Nutzer zurückfallen.

Wie und wann sind die Mitteilungspflichten zu erfüllen? 

Die Mitteilungspflichten nach DAC 6 gelten grundsätzlich ab dem 1. Juli 2020. Betroffene Intermediäre oder Nutzer haben ihrer Mitteilungspflicht binnen einer Frist von 30 Tagen nach Eintritt des mitteilungspflichtigen Ereignisses (die genaue Feststellung dieses Zeitpunktes kann in der Praxis durchaus mit Schwierigkeiten verbunden sein) elektronisch, nach amtlich vorgeschriebenem Datensatz gegenüber dem Bundeszentralamt für Steuern (BZSt) nachzukommen.

Welche Daten sind mitteilungspflichtig?

Der Datensatz hat neben abstrakten Angaben zum Intermediär, den einschlägigen Kennzeichen sowie dem Inhalt der Gestaltung auch individuelle Angaben zum Nutzer und zu den sonstigen betroffenen Personen sowie das Datum der Umsetzung zu enthalten. Die Einzelheiten werden in den zentralen Verfahrensvorschriften der § 138f und § 138g AO für Intermediäre und Nutzer geregelt.   

Die mitteilungspflichtige Daten im Überblick

Übersicht - Inhalt des amtlich vorgeschriebenen Datensatzes - § 138f AO in der am 12.Dezember 2019 beschlossenen Gesetzesfassung

Für jeden eingegangenen Datensatz weist das BZSt der grenzüberschreitenden Steuergestaltung eine Registriernummer ("ArrangementID") und für die eingegangene Mitteilung eine Offenlegungsnummer ("DisclosureID) zu. Diese Nummern hat der Intermediär auch dem Nutzer mitzuteilen. Dahinter steht unter anderem, dass der Nutzer zur Angabe der Verwirklichung einer grenzüberschreitenden Steuergestaltung in seiner Steuererklärung verpflichtet wird und dazu diese Registrier- und Offenlegungsnummer anzugeben hat. 

Für den Fall, dass der Intermediär einer gesetzlichen (d. h. nicht vertraglichen) Verschwiegenheitsverpflichtung unterliegt, ohne hiervon vom Nutzer entbunden zu sein, können Intermediäre unter Umständen von den Mitteilungspflichten befreit werden. In Deutschland wurde diese Befreiung jedoch nur teilweise umgesetzt. Das heißt hinsichtlich der sogenannten abstrakten Angaben (Nummern 1 und 4 bis 9) bleibt der Intermediär auch ungeachtet einer Verschwiegenheitsverpflichtung stets mitteilungspflichtig. Allerdings kann die Mitteilungspflicht des Intermediärs in diesen Fällen dadurch erfüllt werden, dass der Nutzer diese Angaben im Auftrag des Intermediärs übermittelt (d.h. Übermittlung lediglich eines Datensatzes). Lediglich die Pflicht zur Mitteilung der individuellen Angaben (Nummer 2, 3 und 10) kann auf den Nutzer übergehen, wenn der Intermediär den Nutzer über die Möglichkeit der Entbindung von der Verschwiegenheitsverpflichtung und den Übergang der Mitteilungspflicht vorab informiert hat und er dem Nutzer – soweit diesem nicht bekannt - die erforderlichen Angaben nach Nummer 2, 3 und 10 sowie die Registrier- und Offenlegungsnummer zur Verfügung gestellt hat.

Weitere Besonderheiten sind zu berücksichtigen, wie z.B. in Konstellationen in denen mindestens ein weiterer Intermediär im Geltungsbereich dieses Gesetzes oder in einem anderen Mitgliedstaat der Europäischen Union zur Mitteilung derselben grenzüberschreitenden Steuergestaltung verpflichtet ist. 

Sanktionen beim Verstoß gegen die Mitteilungspflicht

Wird eine mitteilungspflichtige grenzüberschreitende Gestaltung nicht, falsch, unvollständig oder zu spät gemeldet, können für jeden einzelnen Verstoß Geldbußen von bis zu EUR 25.000 drohen.

Neben streitigen Auseinandersetzungen mit den Finanzbehörden kann es für professionelle Berater hier schnell zu Reputationsschäden kommen. Selbst bei Erfüllen der Mitteilungspflichten kann für den Intermediär im Zusammenhang mit den Steuergestaltungen daher eine abgestimmte Kommunikationsstrategie aus Corporate-Social-Responsibility-Gesichtspunkten sinnvoll sein.

Mitteilungspflichten für Steuergestaltungen – was sind Ihre Aufgaben?

Mehr als zwei Jahren seit Inkrafttreten von DAC 6 stehen betroffene Intermediäre durch die komplexen Mitteilungspflichten nach wie vor vor rechtlichen wie administrativen Herausforderungen. Die anstehende Ausdehnung der Mitteilungspflicht auf innerstaatliche Steuergestaltungen treibt die bestehende Komplexität der Aufgaben weiter. In grenzüberschreitenden – wie auch zukünftigen innerstaatlichen –  Konstellationen wird es für die Handhabung der Mitteilungsobliegenheiten vor allem auf folgende Aspekte ankommen:

  • Identifizierung aller potentiell mitteilungspflichtigen Gestaltungen, an denen Sie als Intermediär beteiligt sind. 
  • Sammlung von relevanten Daten zu potentiell mitteilungspflichtigen Gestaltungen. sowie Ergebnisdokumentation von sowohl mitteilungspflichtigen und nicht-mitteilungspflichtigen Gestaltungen.
  • Identifizierung von und Abstimmung mit anderen involvierten Intermediären, einschließlich der Feststellung, ob die Mitteilung durch den anderen Intermediär tatsächlich erfolgt ist (Erfordernis eines Nachweises über die Befreiung von der Mitteilungspflicht für die Gestaltung).
  • Durchführung der Mitteilung und Information des Steuerpflichtigen (Nutzers) über die erfolgte Mitteilung.
  • Aufbau effizienter interner Prozesse zur Identifikation, Analyse und Dokumentation mitteilungspflichtiger Gestaltungen als Teil eines funktionierenden Compliance-Management-Systems. Dies setzt das Festlegen klarer Verantwortungs- und Kommunikationswege voraus. Hier gilt es zu berücksichtigen, dass der Einsatz und die Konfiguration eines IT-gestützten Meldesystems im Einzelfall mehrere Monate in Anspruch nehmen können.
  • Grundlegende Information (Kick-off-Veranstaltung) und regelmäßige Schulungen von verantwortlichen Mitarbeitern zu allen Fragen der Mitteilungsobliegenheiten.

Wie kann CMS Sie unterstützen?

Bei der Erarbeitung individueller Lösungen zur Bewältigung Ihrer Mitteilungspflichten stehen wir Ihnen deutschlandweit sowie über unser internationales CMS-Netzwerk als kompetenter Ansprechpartner zur Seite.

Unser auf Ihre Anforderungen zugeschnittenes Beratungsangebot umfasst u. a.:

Detailanalysen

  • Beurteilung der Auswirkungen der Mitteilungspflicht auf Ihr Unternehmen einschließlich Analyse Ihrer Geschäftsmodelle
  • Individuelle Analyse einzelner Gestaltungen und Produkte im Hinblick auf eine Mitteilungspflicht
  • Systematische Unterstützung bei Identifizierung, Bewertung, Dokumentation und Meldung mitteilungspflichtiger Steuergestaltungen

Hilfe zur Selbsthilfe

  • Schulung von Mitarbeitern hinsichtlich ihrer Mitteilungspflichten und Evaluierung von Mitteilungsverantwortlichkeiten
  • Beratung zur Konzeptionierung und Einführung MDR-konformer Compliance-Management-Systeme zum Schutz vor Sanktionen bei Verstößen gegen die Mitteilungspflicht
     

CMS International

  • Abstimmung mit ausländischen CMS-Büros bei Mitteilungspflichten in anderen/mehreren EU-Mitgliedstaaten
  • Vor-Ort-Vertretung bei Streitigkeiten mit Steuerbehörden, auch in anderen EU Mitgliedstaaten
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