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Mitteilungspflicht für grenzüberschreitende Steuergestaltungen

EU Mandatory Disclosure Regime (MDR)

(Stand: 13.12.2019)

EU-Richtlinie DAC 6 bringt Mitteilungspflichten für grenzüberschreitende Steuergestaltungen

Am 25. Juni 2018 ist die EU-Richtlinie 2018/822 zur Änderung der EU-Amtshilferichtlinie 2011/16/EU (Council Directive on administrative cooperation in the field of taxation) bezüglich des verpflichtenden automatischen Informationsaustauschs im Bereich der Besteuerung über meldepflichtige grenzüberschreitende Gestaltungen in Kraft getreten. Kurz gesagt verpflichtet die auch als DAC 6 bezeichnete Richtlinie Intermediäre – und subsidiär Steuerpflichtige – dazu, Informationen über bestimmte grenzüberschreitende Steuergestaltungen an die Finanzbehörden zu melden, wenn die Gestaltungen gewisse Kennzeichen (sogenannte „hallmarks“) erfüllen. Ziel der EU-weiten Mitteilungspflichten ist, mit mehr Transparenz gegen potenziell aggressive Steuerplanungen vorzugehen. Möglicherweise schädliche Strukturen sollen für die Mitgliedstaaten frühzeitiger erkennbar werden und Erosionen des nationalen Steuersubstrats durch die schnellere Anpassung von Steuergesetzen verhindert werden können. Wenngleich sogenannte aggressive oder potenziell aggressive Gestaltungen im Fokus stehen, ist der Anwendungsbereich der Richtlinie sehr weit gefasst und kann auch für bekanntermaßen legale Standardgestaltungen und praxisübliche Transaktionen mit grenzüberschreitendem Bezug Mitteilungspflichten auslösen.

DAC 6 ist von den EU-Mitgliedstaaten bis zum 31. Dezember 2019 in nationales Recht umzusetzen. Ab dem 1. Juli 2020 sollen die neuen Regelungen anzuwenden sein. Der erste Informationsaustausch unter den EU-Mitgliedstaaten startet am 31. Oktober 2020.

Auch wenn die Anwendung der Richtlinie, in Deutschland in Form des nationalen Umsetzungsgesetzes, erst am 1. Juli 2020 beginnt, ist aufgrund einer Rückwirkung der Mitteilungspflichten schon jetzt höchste Aufmerksamkeit geboten:

Die Mitteilungspflichten gelten bereits für solche grenzüberschreitende Gestaltungen, deren „erster Schritt zur Umsetzung“ zwischen dem Inkrafttreten der Richtlinie am 25. Juni 2018 und dem Anwendungsbeginn am 1. Juli 2020 erfolgt ist. Entsprechende Nachmeldungen haben bis zum 31. August 2020 zu erfolgen.

MDR Zeitplan Anwendung Mitteilungspflichten

Umsetzung der DAC 6 in Deutschland 

Das in Deutschland bereits 2018 angestoßene Verfahren zur Umsetzung der DAC 6 hat im Dezember 2019 die Ziellinie erreicht: Am Donnerstag, den 12. Dezember 2019 hat der Bundestag den Gesetzentwurf der Bundesregierung zur Einführung einer Pflicht zur Mitteilung grenzüberschreitender Steuergestaltungen in der vom Finanzausschuss geänderten Fassung vom 11. Dezember 2019 beschlossen. 

Bereits im September 2018 hatte das Bundesfinanzministerium zunächst einen internen Diskussionsentwurf zur Umsetzung der DAC 6 erarbeitet, am 30. Januar 2019 wurde ein erster, nicht veröffentlichter Referentenentwurf in die Ressortabstimmung gebracht. Dieser sah entgegen des Arbeitsentwurfs eine Ausweitung der Mitteilungspflichten auch auf rein nationale Steuergestaltungen vor. Hiervon sind Bundesfinanzministerium und Gesetzgeber im offiziellen Referentenentwurf vom 26. September 2019 und dem unmittelbar folgenden Regierungsentwurf vom 9. Oktober 2019 wieder abgerückt. Auch die im Bundestag nun final beschlossenen Gesetzesfassung vom 11. Dezember 2019 sieht keine Mitteilungspflicht für nationale Steuergestaltungen vor. Es bleibt allerdings offen und abzuwarten, ob das Bundesfinanzministerium die Mitteilungspflicht für nationale Sachverhalte in einem weiteren Gesetzesentwurf erneut aufgreift.

Was sich für Steuerpflichtige und ihre Berater durch DAC 6 und das zu erwartende deutsche Umsetzungsgesetz ändern wird, fassen wir im folgenden Überblick zusammen.

Welche Sachverhalte sind mitteilungspflichtig?

Der sachliche Anwendungsbereich der Mitteilungspflichten erstreckt sich im Wesentlichen auf die erfasste Steuerart, die grenzüberschreitende Gestaltung sowie bestimmte Kennzeichen der Gestaltung.

Erfasste Steuerart

Unter die Anzeigepflicht für grenzüberschreitende Steuergestaltungen fallen beispielsweise die Einkommen-, Körperschaft-, Gewerbe-, Erbschaft-, Schenkung- und Grunderwerbsteuer. Ausgenommen sind dagegen die (Einfuhr-)Umsatzsteuer, Zölle und harmonisierte Verbrauchsteuern (wie die Energie-, Strom-, Branntwein- oder Tabaksteuer) sowie Sozialversicherungsbeiträge und Gebühren.

Grenzüberschreitender Charakter der Gestaltung

Gestaltungen sind nach DAC 6 dann mitteilungspflichtig, wenn bestimmte grenzüberschreitende Elemente erfüllt sind, wie insbesondere die Betroffenheit mehr als eines EU-Mitgliedstaates oder unter bestimmten Umständen mindestens eines Mitgliedstaates und eines oder mehrerer Drittstaaten.

Kennzeichen der Gestaltung – Überblick

Eine grenzüberschreitende Gestaltung ist mitteilungspflichtig, wenn sie mindestens ein bestimmtes Kennzeichen i. S. d. DAC 6 erfüllt. Hinsichtlich der Kennzeichen einer Gestaltung ist zu differenzieren zwischen Kennzeichen, die bereits unabhängig von einem steuerlichen Vorteil der Gestaltung mitteilungspflichtig sind, und solchen Kennzeichen, die nur im Zusammenhang mit der Erfüllung des sogenannten "Main benefit"-Tests eingreifen. Dieser Relevanztest gilt im Wesentlichen als erfüllt, wenn der zu erwartende Hauptvorteil oder einer der Hauptvorteile der Gestaltung die Erlangung eines steuerlichen Vorteils ist. 

Nach § 138d Abs. 3 des deutschen Umsetzungsgesetzes liegt ein solcher Steuervorteil vor, wenn durch die Steuergestaltung Steuern erstattet, Steuervergütungen gewährt oder erhöht oder Steueransprüche entfallen oder verringert werden sollen. Ein steuerlicher Vorteil ist auch gegeben, wenn er außerhalb der Geltung des deutschen Gesetzes entstehen soll. Das Umsetzungsgesetz sieht allerdings auch vor, dass das Bundesministerium der Finanzen (BMF) gemeinsam mit den Ländern in BMF Schreiben klarstellend bestimmen kann, wann kein Steuervorteil im Sinne des Gesetzes anzunehmen ist, insbesondere weil sich der steuerliche Vorteil allein in Deutschland auswirkt und gesetzlich vorgesehen ist (sog. White List). Das BMF-Schreiben soll vor Anwendungsbeginn am 1. Juli 2020 vorliegen.

Kennzeichen Steuergestaltung

Überblick Kennzeichen zur Mitteilungspflicht für grenzüberschreitende Steuergestaltungen: DAC 6-Kennzeichen gem. Anhang IV Teil II Kategorie A-E; zur Umsetzung vorgesehen durch § 138e AO (Abgabenordnung) in der am 12. Dezember 2019 beschlossenen Fassung.

Wen trifft die Mitteilungspflicht für Steuergestaltungen?

Intermediäre

Die Mitteilungspflicht für grenzüberschreitende Steuergestaltungen trifft in erster Linie sogenannte Intermediäre. Dies sind nach der vorgesehenen Legaldefinition vor allem Personen, die eine meldepflichtige grenzüberschreitende Gestaltung konzipieren, vermarkten, organisieren, zur Nutzung bereitstellen oder deren Umsetzung durch Dritte verwalten. Die Mitteilungspflicht knüpft an die Mitwirkung bei den verschiedenen Stadien einer Steuergestaltung – von ihrer Entstehung bis hin zu ihrer Umsetzung – an. Wer hingegen lediglich bei der Verwirklichung einzelner Teilschritte einer grenzüberschreitenden Steuergestaltung mitgewirkt hat, ohne dies zu wissen und auch ohne dies vernünftigerweise erkennen zu müssen, soll laut Gesetzesbegründung kein Intermediär sein.

Die Qualifikation als Intermediär ist zudem nicht von einer bestimmten Berufsgruppe abhängig. Neben Angehörigen der rechts-, steuerberatenden und wirtschaftsprüfenden Berufe können in der Praxis vor allem Finanzdienstleister wie Banken, Fondsinitiatoren und Versicherungen sowie Vermögens- und Anlageberater einschließlich Family Offices von den Mitteilungspflichten betroffen sein. Darüber hinaus können insbesondere auch Konzernfinanzierungsgesellschaften in den Kreis der mitteilungspflichtigen Personen fallen.

In Bezug auf den Intermediär besteht eine Abweichung zur Richtlinie insofern, als dass gemäß der DAC 6 unter bestimmten Voraussetzungen auch bloße Hilfs- und Unterstützungsleistungen meldepflichtig sein sollen. In Deutschland ist eine Mitteilungspflicht für "Hilfsintermediäre" im Umsetzungsgesetz (weiterhin) nicht vorgesehen. In anderen EU-Mitgliedstaaten (z. B. Polen) werden solche Hilfsintermediäre jedoch in die Pflicht genommen.

Darüber hinaus muss der Intermediär dem Rechtsraum der EU verbunden sein, indem er z. B. in einem EU-Mitgliedstaat ansässig ist oder eine Betriebsstätte in einem Mitgliedstaat betreibt, durch die Dienstleistungen für die betreffende Gestaltung erbracht werden. Weist der Intermediäre einen konkreten Inlandsbezug zu Deutschland auf (ist z. B. in Deutschland ansässig), ist er folglich auch in Deutschland meldepflichtig.

Eine Steuergestaltung kann grundsätzlich auch in mehreren EU-Mitgliedstaaten meldepflichtig sein, wenn entweder ein Intermediär in mehreren EU-Mitgliedstaaten einen Inlandsbezug aufweist oder wenn mehrere Intermediäre mit unterschiedlichen Inlandsbezügen an der Gestaltung beteiligt sind. Für die Mitteilungspflicht eines (inländischen) Intermediärs ist es zudem unerheblich, ob speziell Deutschland von der grenzüberschreitenden Steuergestaltung betroffen ist oder die Auswirkungen ausschließlich im Ausland eintreten.

Eine Doppelmeldung kann der Intermediär nur durch die Erbringung eines Nachweises vermeiden, dass er seiner eigenen Mitteilungspflicht bereits in einem anderen EU-Mitgliedstaat ordnungsgemäß nachgekommen ist oder aber die entsprechenden Angaben zur selben mitteilungspflichtigen Gestaltung bereits durch einen anderen Intermediär mitgeteilt wurden.

Nutzer (Steuerpflichtige)

Existiert z. B. kein mitteilungspflichtiger Intermediär oder ist dieser aufgrund beruflicher Verschwiegenheitspflichten – z. B. bei Rechtsanwälten, Steuerberatern und Wirtschaftsprüfern – (teilweise) von den Mitteilungspflichten befreit, können unter Umständen auch die Nutzer (Steuerpflichtige) der Steuergestaltung mitteilungspflichtig sein. Als Nutzer kommen dabei alle Personen in Betracht, denen eine meldepflichtige grenzüberschreitende Gestaltung zur Umsetzung bereitgestellt wird, die bereit sind, eine solche umzusetzen oder die bereits den ersten Schritt zur Umsetzung einer solchen Gestaltung getan haben.

Insbesondere bei grenzüberschreitenden Steuergestaltungen, die ein Nutzer (für sich) selbst konzipiert (Inhouse-Gestaltungen), sind die für Intermediäre geltenden Vorschriften entsprechend anzuwenden. Den Nutzer trifft in diesem Fall eine originäre Mitteilungspflicht. In anderen EU-Mitgliedstaaten hat der Nutzer u. U. sicherzustellen, dass der Intermediär seinen Mitteilungspflichten nachkommt – andernfalls kann die Mitteilungspflicht auf den Nutzer zurückfallen.

Wie und wann sind die Mitteilungspflichten zu erfüllen? 

Die Mitteilungspflichten nach DAC 6 gelten grundsätzlich ab dem 1. Juli 2020. Betroffene Intermediäre oder Nutzer haben ihrer Mitteilungspflicht binnen einer Frist von 30 Tagen nach Eintritt des mitteilungspflichtigen Ereignisses (die genaue Feststellung dieses Zeitpunktes kann in der Praxis durchaus mit Schwierigkeiten verbunden sein) elektronisch, nach amtlich vorgeschriebenem Datensatz gegenüber dem Bundeszentralamt für Steuern (BZSt) nachzukommen.

Anschließend werden die Daten in das von der EU-Kommission eingerichtete sichere Zentralverzeichnis eingestellt. Ab dem 31. Oktober 2020 kommt es hierüber erstmals zum automatischen Informationsaustausch zwischen den EU-Mitgliedstaaten.

Wichtig und zu beachten ist, dass für grenzüberschreitende Steuergestaltungen im Übergangszeitraum zwischen Inkrafttreten der DAC 6 und deren Anwendungsbeginn eine rückwirkende Mitteilungspflicht gilt. Wurde der erste Schritt einer mitteilungspflichtigen grenzüberschreitenden Steuergestaltung nach dem 24. Juni 2018 bis einschließlich dem 30. Juni 2020 umgesetzt, ist die Mitteilung bis zum 31. August 2020 zu erstatten. Insoweit müssen betroffene Intermediäre und Steuerpflichtige meldepflichtige oder potenziell meldepflichtige Gestaltungen schon heute vorsorglich (intern) dokumentieren, um den Nachmeldeobliegenheiten ab dem Jahr 2020 ordnungsgemäß nachkommen zu können.

Welche Daten sind mitteilungspflichtig?

Der Datensatz hat neben abstrakten Angaben zum Intermediär, den einschlägigen Kennzeichen sowie dem Inhalt der Gestaltung auch individuelle Angaben zum Nutzer und zu den sonstigen betroffenen Personen sowie das Datum der Umsetzung zu enthalten.

Die Einzelheiten werden durch das Umsetzungsgesetz in den zentralen Verfahrensvorschriften § 138f und § 138g AO für Intermediäre und Nutzer geregelt. § 138f Abs. 3 S. 1 AO sieht dazu für den Intermediär und über § 138g AO in entsprechender Anwendung für den Nutzer vor, dass der Datensatz folgende abstrakte Angaben (Nummern 1 und 4 bis 9) sowie individuelle Angaben (Nummern 2, 3 und 10) zu enthalten hat:

Übersicht - Inhalt des amtlich vorgeschriebenen Datensatzes - § 138f AO in der am 12.Dezember 2019 beschlossenen Gesetzesfassung

Für jeden eingegangenen Datensatz weist das BZSt der grenzüberschreitenden Steuergestaltung eine Registriernummer ("ArrangementID") und für die eingegangene Mitteilung eine Offenlegungsnummer ("DisclosureID) zu. Diese Nummern hat der Intermediär auch dem Nutzer mitzuteilen. Dahinter steht unter anderem, dass der Nutzer zur Angabe der Verwirklichung einer grenzüberschreitenden Steuergestaltung in seiner Steuererklärung verpflichtet wird und dazu diese Registrier- und Offenlegungsnummer anzugeben hat. 

Für den Fall, dass der Intermediär einer gesetzlichen (d. h. nicht vertraglichen) Verschwiegenheitsverpflichtung unterliegt, ohne hiervon vom Nutzer entbunden zu sein, können Intermediäre unter Umständen von den Mitteilungspflichten befreit werden. In Deutschland soll diese Befreiung jedoch nur teilweise umgesetzt werden. Das heißt hinsichtlich der sogenannten abstrakten Angaben (Nummern 1 und 4 bis 9) bleibt der Intermediär auch ungeachtet einer Verschwiegenheitsverpflichtung stets mitteilungspflichtig. Allerdings kann die Mitteilungspflicht des Intermediärs in diesen Fällen dadurch erfüllt werden, dass der Nutzer diese Angaben im Auftrag des Intermediärs übermittelt (d.h. Übermittlung lediglich eines Datensatzes). Lediglich die Pflicht zur Mitteilung der individuellen Angaben (Nummer 2, 3 und 10) kann auf den Nutzer übergehen, wenn der Intermediär den Nutzer über die Möglichkeit der Entbindung von der Verschwiegenheitsverpflichtung und den Übergang der Mitteilungspflicht vorab informiert hat und er dem Nutzer – soweit diesem nicht bekannt - die erforderlichen Angaben nach Nummer 2, 3 und 10 sowie die Registrier- und Offenlegungsnummer zur Verfügung gestellt hat.

Soweit dem Intermediär bekannt ist, dass neben ihm mindestens ein weiterer Intermediär im Geltungsbereich dieses Gesetzes oder in einem anderen Mitgliedstaat der Europäischen Union zur Mitteilung derselben grenzüberschreitenden Steuergestaltung verpflichtet ist, so kann er im Datensatz die Angaben nach Nummer 1 auch hinsichtlich der anderen ihm bekannten Intermediäre machen. In diesem Fall hat der mitteilende Intermediär den anderen Intermediären die Registriernummer mitzuteilen.

Sanktionen beim Verstoß gegen die Mitteilungspflicht

Wird eine mitteilungspflichtige grenzüberschreitende Gestaltung nicht, falsch, unvollständig oder zu spät gemeldet, können für jeden einzelnen Verstoß Geldbußen von bis zu EUR 25.000 drohen. 

In anderen EU-Mitgliedstaaten ist mit teils erheblich schärferen Sanktionen zu rechnen. So drohen z. B. in Polen bereits jetzt Geldzahlungen, die die deutschen Geldbußen bei Weitem übersteigen.

Neben streitigen Auseinandersetzungen mit den Finanzbehörden kann es für professionelle Berater hier schnell zu Reputationsschäden kommen. Selbst bei Erfüllen der Mitteilungspflichten kann für den Intermediär im Zusammenhang mit den Steuergestaltungen daher eine abgestimmte Kommunikationsstrategie aus Corporate-Social-Responsibility-Gesichtspunkten sinnvoll sein.

MDR – was sind Ihre Aufgaben?

Betroffene Intermediäre stehen durch die (rückwirkenden) Mitteilungspflichten schon jetzt vor herausfordernden Aufgaben. Dazu gehören u. a.:

  • Identifizierung aller potentiell mitteilungspflichtigen Gestaltungen, an denen Sie als Intermediär beteiligt sind. Dies betrifft auch die im Rückwirkungszeitraum zwischen dem 25. Juni 2018 und dem 30. Juni 2020 umgesetzten Gestaltungen.
  • Sammlung von relevanten Daten zu potentiell mitteilungspflichtigen Gestaltungen.
  • Prüfung der konkreten Mitteilungspflicht anhand der DAC 6-Kennzeichen und ggf. des „Main benefit“-Tests sowie Ergebnisdokumentation von sowohl mitteilungspflichtigen und nicht-mitteilungspflichtigen Gestaltungen.
  • Identifizierung von und Abstimmung mit anderen involvierten Intermediären, einschließlich der Feststellung, ob die Mitteilung durch den anderen Intermediär tatsächlich erfolgt ist (Erfordernis eines Nachweises über die Befreiung von der Mitteilungspflicht für die Gestaltung).
  • Durchführung der Mitteilung und Information des Steuerpflichtigen (Nutzers) über die erfolgte Mitteilung.
  • Aufbau effizienter interner Prozesse zur Identifikation, Analyse und Dokumentation mitteilungspflichtiger Gestaltungen als Teil eines funktionierenden Compliance-Management-Systems. Dies setzt das Festlegen klarer Verantwortungs- und Kommunikationswege voraus. Hier gilt es zu berücksichtigen, dass der Einsatz und die Konfiguration eines IT-gestützten Meldesystems im Einzelfall mehrere Monate in Anspruch nehmen können.
  • Grundlegende Information (Kick-off-Veranstaltung) und regelmäßige Schulungen von verantwortlichen Mitarbeitern zu allen Fragen der Mitteilungsobliegenheiten.

Wie kann CMS Sie unterstützen?

Bei der Erarbeitung individueller Lösungen zur Bewältigung Ihrer Mitteilungspflichten stehen wir Ihnen deutschlandweit sowie über unser internationales CMS-Netzwerk als kompetenter Ansprechpartner zur Seite.

Unser auf Ihre Anforderungen zugeschnittenes Beratungsangebot umfasst u. a.:

Detailanalysen

  • Beurteilung der Auswirkungen der Mitteilungspflicht auf Ihr Unternehmen einschließlich Analyse Ihrer Geschäftsmodelle
  • Individuelle Analyse einzelner Gestaltungen und Produkte im Hinblick auf eine Mitteilungspflicht
  • Systematische Unterstützung bei Identifizierung, Bewertung, Dokumentation und Meldung mitteilungspflichtiger Steuergestaltungen

Hilfe zur Selbsthilfe

  • Schulung von Mitarbeitern hinsichtlich ihrer Mitteilungspflichten und Evaluierung von Mitteilungsverantwortlichkeiten
  • Beratung zur Konzeptionierung und Einführung MDR-konformer Compliance-Management-Systeme zum Schutz vor Sanktionen bei Verstößen gegen die Mitteilungspflicht

CMS International

  • Abstimmung mit ausländischen CMS-Büros bei Mitteilungspflichten in anderen/mehreren EU-Mitgliedstaaten
  • Vor-Ort-Vertretung bei Streitigkeiten mit Steuerbehörden, auch in anderen EU Mitgliedstaaten
Dezember 2019
Mit­tei­lungs­pflicht für grenz­über­schrei­ten­de Steu­er­ge­stal­tun­gen
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