Seit dem Jahr 2019 erwartete die Szene ein BMF-Schreiben zur ertragsteuerlichen Behandlung von Geschäften mit Kryptowerten. Die bisherige Einordnung von Geschäften mit Kryptowerten in das einkommensteuerliche Besteuerungsregime basierte auf einigen wenigen Erlassen der Finanzverwaltung der Länder, finanzgerichtlichen Verfahren im einstweiligen Rechtsschutz und Forschungsergebnissen der steuerrechtlichen Literatur.
Leitfaden zur ertragsteuerlichen Behandlung
In dem Entwurfsschreiben werden einleitend virtuelle Währungen unter anderem als digital dargestellte Werteinheiten von Währungen definiert, die von keiner Zentralbank emittiert oder garantiert werden und nicht den gesetzlichen Status einer Währung besitzen, aber als Tauschmittel akzeptiert und auf elektronischem Wege übertragen, gespeichert und gehandelt werden können. In der finalen Definition wird das BMF aufnehmen, dass El Salvador im September 2021 Bitcoin als gesetzliches Zahlungsmittel etabliert hat und weitere Staaten darüber nachdenken.
Token seien digitale Werteinheiten, die Ansprüche oder Rechte verkörpern können, deren Funktionen variieren, die als Entgelt für erbrachte Dienstleistungen im Netzwerk dienen oder unabhängig von der Zurverfügungstellung von Rechnerleistung zentral von einem Projektinitiator zugeteilt werden.
Mining stellt einen Anschaffungsvorgang dar …
Überraschend begründet Mining einen Anschaffungsvorgang, der unter anderem die Spekulationsfristen (§ 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG) in Gang setzt. Offen lässt das BMF, wer die Gegenpartei des Leistungsaustausches ist, die für einen Anschaffungsvorgang zwingend benötigt wird. Damit ist die noch in dem Erlass der Finanzbehörde Hamburg vom 11. Dezember 2017 geäußerte Auffassung, dass „selbst generierte“ Werteinheiten keinen Erwerb darstellen, überholt.
… und die Gewerblichkeit wird vermutet
Darüber hinaus wird beim Mining – unabhängig von der Höhe der Aufwendungen für Hardware und Strom – widerlegbar vermutet, dass eine gewerbliche Tätigkeit (§ 15 Abs. 2 EStG) vorliegt, mit den daraus folgenden gewerbesteuerlichen Konsequenzen. Im Hinblick auf den sogenannten Proof of Stake scheint das BMF die Gewerblichkeit für einen sogenannten Validator ebenfalls widerlegbar zu vermuten. Die Einkünfte eines Delegator soll dies jedoch nicht betreffen.
Privates Veräußerungsgeschäft oder gewerblicher Händler virtueller Währungen
Die Veräußerung von im Betriebsvermögen gehaltenen virtuellen Währungen führt zu Betriebseinnahmen. Zur Abgrenzung zum privaten Veräußerungsgeschäft (§ 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG) zieht das BMF die Kriterien des Bundesfinanzhofs heran, die für den gewerblichen Wertpapier- und Devisenhändler gelten (händler- bzw. bankentypisches Verhalten, renditeoptimierter Einsatz der Investitionsoption etc.).
Im Privatvermögen sind als Verbrauchsfolgeverfahren die Einzelbetrachtung oder die First-in-first-out-Methode (FIFO-Methode) wählbar. Insbesondere die Einzelbetrachtung eröffnet interessante Gestaltungsspielräume, wenn später erworbene Werteinheiten gezielt mit Verlust verkauft werden können.
Staking führt zu sonstigen Einkünften und Zehn-Jahres-Frist
Sofern Cold Staking oder Staking im Zusammenhang mit einer Masternode betrieben wird, soll für die zugrundeliegenden Token die Nutzung als Einkunftsquelle vorliegen, was zur Verlängerung der Haltefrist auf zehn Jahre führt (§ 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Satz 4 EStG). Dies gilt im Übrigen auch für andere Aktivitäten, durch die Token zur Erzielung von Einnahmen verwendet werden (b Lending). Nach Auffassung des BMF soll es auch zur Verlängerung der Haltefrist auf zehn Jahre kommen, wenn Token, die bereits steuerfrei hätten veräußert werden können, als Einkunftsquelle genutzt werden. Ob dabei die zwischenzeitlich vermeintlich steuerfreien Wertsteigerungen ebenfalls wieder steuerpflichtig werden oder dies nur für zukünftige Wertsteigerungen ab dem erstmaligen Zeitpunkt der Nutzung zur Einkünfteerzielung gilt, ist offen.
Finales Schreiben bis Ende des Jahres geplant
Das BMF kündigte an, das finale Schreiben auf alle offenen Besteuerungsverfahren anzuwenden. Inwiefern Steuerpflichtige verpflichtet sind, anzuzeigen, dass die abgegebene Steuererklärung gemessen an dem BMF-Schreiben unrichtig oder unvollständig ist und es dadurch zu einer Verkürzung von Steuern kommen kann oder bereits gekommen, ist maßgeblich vom Einzelfall abhängig. Die Anzeige ist grundsätzlich unverzüglich nach der positiven Kenntnis des Steuerpflichtigen von der Unrichtigkeit vorzunehmen, wobei mangels eines finalen BMF-Schreibens oder entsprechender Rechtsprechung eine positive Kenntnis derzeit noch diskutabel sein dürfte.
Das Schreiben stieß in der Krypto-Szene auf heftige Kritik. Diese bezog sich nicht nur auf die größtenteils negativen Folgen für den Blockchain-Standort Deutschland, sondern auch auf die vielen verwendeten Termini, die selbst Szenekennern unbekannt sind und daher die berechtigte Frage aufwerfen, inwieweit das BMF die Geschäftsmodelle überhaupt richtig erfasst hat.
Insgesamt erhöht das BMF den Druck auf die Steuerpflichtigen, eine rechtskonforme Steuererklärung zu erstellen, obgleich die Finanzämter bislang selbst nicht in der Lage sind, die erforderlichen Datenmengen (sofern Service-Provider sie überhaupt zur Verfügung stellen können) zu verarbeiten, geschweige denn eine entsprechende digitale Schnittstelle bereithalten.
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